審計學(xué)第七章 內(nèi)部制及其評審

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1、武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)第第7 7章章 內(nèi)部控制及其評審內(nèi)部控制及其評審武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)內(nèi)部控制概述內(nèi)部控制概述內(nèi)部控制評審內(nèi)部控制評審管理建議書管理建議書武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)第一節(jié) 內(nèi)部控制概述n內(nèi)部控制的含義與發(fā)展n內(nèi)部控制的構(gòu)成要素n內(nèi)部控制的目標(biāo)及其局限性n內(nèi)部控制與審計的關(guān)系武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)一、內(nèi)部控制的含義與發(fā)展n內(nèi)部控制的含義q美國虛假財務(wù)報告全國委員會的贊助者委員會（COSO）對內(nèi)部控制的定義q我國獨(dú)立審計準(zhǔn)則對內(nèi)部控制的定義n內(nèi)部控制的發(fā)展歷程q“內(nèi)部牽制”階段q“內(nèi)部控制”階段q“內(nèi)部控制結(jié)

2、構(gòu)”階段q“內(nèi)部控制整體框架”階段q“企業(yè)風(fēng)險管理框架”階段武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)n經(jīng)營有效率和效果；n財務(wù)報告可靠；n遵守相應(yīng)的法律和規(guī)章。美國虛假財務(wù)報告全國委員會的贊助委員會（COSO）對內(nèi)部控制的定義是：內(nèi)部控制是一個受董事會、管理人員和其他人員影響的過程，它的作用是為了合理保證達(dá)到以下目標(biāo)：武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)我國獨(dú)立審計準(zhǔn)則對內(nèi)部控制的定義是：內(nèi)部控制是指被審計單位為了保證業(yè)務(wù)活動的有效進(jìn)行，保護(hù)資產(chǎn)的安全和完整，防止、發(fā)現(xiàn)、糾正錯誤與舞弊，保證會計資料的真實(shí)、合法、完整而制定和實(shí)施的政策和程序。武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)

3、（一）牽制階段 比如，錢賬分管等。比如，錢賬分管等。武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)（二）“內(nèi)部控制”階段1949年，美國注冊會計師協(xié)會首次提出內(nèi)部控制的概念，也就是我們所說的內(nèi)部控制制度。沒有考慮控制環(huán)境問題武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)（三）“內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)”階段從20世紀(jì)80年代以來，內(nèi)部控制的理論研究又有了新的發(fā)展，會計與審計界研究的重點(diǎn)逐步從一般涵義向具體內(nèi)容深化。其標(biāo)志是美國注冊會計師協(xié)會于1988年5月發(fā)布的審計準(zhǔn)則公告第55號在財務(wù)報表審計中對內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)的考慮。該公告首次以該公告首次以“內(nèi)內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)部控制結(jié)構(gòu)”的概念取代了的概念取代了“內(nèi)部控制制度內(nèi)部控制制度”一詞一詞。內(nèi)

4、部控制結(jié)構(gòu)控制環(huán)境會計系統(tǒng)控制程序武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)（三）“內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)”階段n企業(yè)的內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)包括企業(yè)為實(shí)現(xiàn)企業(yè)特定目標(biāo)的提供合理保證而建立的各種政策和程序。n內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)這一概念跳出了“制度二分法”的圈子，特別強(qiáng)調(diào)了管理者對內(nèi)部控制的態(tài)度、認(rèn)識和行為等控制環(huán)境的重要作用，要求審計師在評估控制風(fēng)險時不僅要關(guān)注會計控制制度與控制程序，還應(yīng)對企業(yè)所面臨的內(nèi)外環(huán)境進(jìn)行評估。武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)（四）“內(nèi)部控制整體框架”階段1992年2月，美國反虛假財務(wù)報告全國委員會的發(fā)起者組織委員會（COSO）發(fā)布了指導(dǎo)內(nèi)部控制實(shí)踐的綱領(lǐng)性文件COSO研究報告內(nèi)部控制整體框架。該報告對

5、內(nèi)部控制進(jìn)行了更廣泛的定義，并提出了內(nèi)部控制的五個構(gòu)成要素。武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)1、定義n內(nèi)部控制是由企業(yè)董事會、經(jīng)理層及其他員工實(shí)施的，為財務(wù)報告的可靠性、經(jīng)營活動的效率和效果、相關(guān)法律法規(guī)的遵循性等目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)提供合理保證的過程。武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)2、構(gòu)成要素內(nèi)部控制控制環(huán)境風(fēng)險評估控制活動信息和溝通監(jiān)督武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)n與以往的內(nèi)控理論及研究成果相比，COSO報告強(qiáng)調(diào)：q內(nèi)部控制的對象是企業(yè)運(yùn)行過程中的所有要素；q內(nèi)部控制的好壞完全取決于執(zhí)行控制政策和程序的人的素質(zhì)和觀念，同時內(nèi)部控制也影響著人的行動；q企業(yè)的內(nèi)部控制并非只是一個機(jī)械的規(guī)定或一項制

6、度，而是一個發(fā)現(xiàn)問題、解決問題、發(fā)現(xiàn)新問題、解決新問題的循環(huán)往復(fù)的“動態(tài)過程”；q管理者必須及時對各種可能的風(fēng)險加以反映和評估，采取適當(dāng)?shù)拇胧员ＷC內(nèi)部控制的效率和效果；q不管內(nèi)部控制的設(shè)計、執(zhí)行如何完善，它也只能為管理者實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)提供合理保證；q內(nèi)部控制本身不是目的，而是實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)的一種手段和工具。武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)（五）企業(yè)風(fēng)險管理框架階段n2004年9月，COSO發(fā)布了企業(yè)風(fēng)險管理框架 （Enterprise Risk Management Framework）。n該框架明確提出企業(yè)風(fēng)險管理是由企業(yè)董事會、管理層和其他員工共同參與的，應(yīng)用于企業(yè)戰(zhàn)略制定和企業(yè)內(nèi)部各層次

7、和部門的，用于識別可能對企業(yè)造成影響的事項，并在其風(fēng)險偏好范圍內(nèi)管理風(fēng)險，為企業(yè)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)提供合理保證的過程。n指出，企業(yè)風(fēng)險管理框架由內(nèi)部環(huán)境、目標(biāo)制定、事項識別、風(fēng)險評估、風(fēng)險反應(yīng)、控制活動、信息和溝通、監(jiān)控八個相互關(guān)聯(lián)的要素構(gòu)成。n風(fēng)險管理框架突出了內(nèi)部控制的關(guān)鍵在于風(fēng)險管理。武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)COSO對內(nèi)部控制認(rèn)識的演進(jìn)控制環(huán)境控制活動會計系統(tǒng)控制環(huán)境風(fēng)險評估控制活動監(jiān)控信息與溝通內(nèi) 部 環(huán) 境戰(zhàn) 略目 標(biāo) 設(shè) 定風(fēng) 險 識 別風(fēng) 險 評 估風(fēng) 險 應(yīng) 對控 制 活 動信息與溝通監(jiān) 控經(jīng) 營報 告遵 循子公司業(yè)務(wù)單位分支機(jī)構(gòu)企業(yè)整體層次武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué) 內(nèi)

8、部控制的內(nèi)容有三種提法：1.內(nèi)部控制包括控制環(huán)境、會計系統(tǒng)和控制程序；2.內(nèi)部控制包括內(nèi)部會計控制和內(nèi)部管理控制；3.COSO報告：控制環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通、監(jiān)督。（）二、內(nèi)部控制的構(gòu)成要素武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)二、內(nèi)部控制的構(gòu)成要素控制環(huán)境風(fēng)險評估控制活動信息和溝通監(jiān)督武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)（一）控制環(huán)境控制環(huán)境是對企業(yè)內(nèi)部控制的建立和實(shí)施有重大影響的因素的總稱。控制環(huán)境通過影響人們的控制意識而影響一個組織的氣氛，是內(nèi)部控制其他部分的基礎(chǔ)?？刂骗h(huán)境包括：武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)控制環(huán)境的主要內(nèi)容：n正直品行與價值觀n人員勝任能力n管理哲學(xué)和經(jīng)營風(fēng)格

9、n董事會及審計委員會n組織結(jié)構(gòu)n權(quán)責(zé)劃分n人力資源管理武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)1、正直品行與價值觀正直品行與價值觀是控制環(huán)境的基本因素，影響著其他因素的設(shè)計、實(shí)施和監(jiān)管。為使內(nèi)部控制有效執(zhí)行，管理當(dāng)局應(yīng)通過制定行為準(zhǔn)則等方式，使員工減少舞弊、不道德或非法的行為。武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)2、人員勝任能力執(zhí)行控制的人員需要具備一定的技術(shù)能力。執(zhí)行各項控制活動的人員是否具有相應(yīng)的勝任能力直接影響著內(nèi)部控制的有效性。武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)3、管理哲學(xué)和經(jīng)營風(fēng)格管理當(dāng)局對內(nèi)部控制的態(tài)度，深刻影響著內(nèi)部控制；管理人員對風(fēng)險的態(tài)度和追逐利潤的風(fēng)格也會影響其對內(nèi)部控制的態(tài)度。武漢科技

10、大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)4、董事會及審計委員會董事會和審計委員會工作的有效性影響著內(nèi)部控制的執(zhí)行。董事會和審計委員會的成員越獨(dú)立于管理當(dāng)局、工作經(jīng)驗(yàn)越豐富，其工作效率越高。審計委員會是董事會的下設(shè)機(jī)構(gòu)，應(yīng)由公司之外的獨(dú)立董事組成。武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)5、組織結(jié)構(gòu)n確定組織單位的形式和性質(zhì)，包括確認(rèn)相關(guān)的管理職能和報告關(guān)系；n為每個組織單位內(nèi)部劃分責(zé)任權(quán)限制定方法。組織結(jié)構(gòu)是指公司計劃、協(xié)調(diào)和控制經(jīng)營活動的整體框架。公司的組織結(jié)構(gòu)包括：武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)組織機(jī)構(gòu)設(shè)置美國模式美國模式股東大會股東大會董事會董事會管理當(dāng)局管理當(dāng)局審計委員會審計委員會內(nèi)部審計內(nèi)部審計日本模式日

11、本模式股東大會股東大會董事會董事會監(jiān)事會監(jiān)事會管理當(dāng)局管理當(dāng)局德國模式德國模式股東大會股東大會監(jiān)事會監(jiān)事會董事會董事會管理當(dāng)局管理當(dāng)局多數(shù)企業(yè)多數(shù)企業(yè)的組織機(jī)的組織機(jī)構(gòu)控制主構(gòu)控制主要是公司要是公司治理結(jié)構(gòu)治理結(jié)構(gòu)問題問題武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)6、權(quán)責(zé)劃分n崗位職責(zé)的劃分方法也會影響到內(nèi)部控制。通過書面的方式明確職權(quán)的劃分，并傳達(dá)到各有關(guān)人員，使各個部門及其成員了解接受的業(yè)務(wù)活動、處理利害關(guān)系的方式等。武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)7、人力資源管理內(nèi)部控制最終要靠人來執(zhí)行。人員狀況取決于其人力資源政策和措施。武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)7、人力資源管理人力資源管理主要包括：人員

12、的雇用、培訓(xùn)、待遇確定、業(yè)績考評及晉升等。武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)（二）風(fēng)險評估風(fēng)險評估組織確認(rèn)和分析實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)過程中的各種風(fēng)險的過程。財務(wù)報告的風(fēng)險評估主要是確認(rèn)、分析財務(wù)報告是否按公認(rèn)會計準(zhǔn)則編制的風(fēng)險。武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)在評估潛在風(fēng)險時，需要考慮不同類型的風(fēng)險。喪失未來的營利/利潤失去公眾信任財物的價值損害與公眾對立存貨成本名譽(yù)損害現(xiàn)金損失銷售量降低法律訴訟成本無法吸納人才財務(wù)風(fēng)險財務(wù)風(fēng)險名聲問題名聲問題風(fēng)險評估風(fēng)險評估武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)三、控制活動n職務(wù)分離n實(shí)物控制n信息處理控制n業(yè)績獨(dú)立檢查控制活動是指確保管理層指令得以實(shí)施的政策和程序。與審計活

13、動相關(guān)的控制活動具體包括以下內(nèi)容：武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)不相容職務(wù)分離的前提不相容職務(wù)分離的前提n兩個人或兩個部門（以上）同時發(fā)生錯誤的可兩個人或兩個部門（以上）同時發(fā)生錯誤的可能性小于單獨(dú)一個人或部門發(fā)生錯誤的可能性；能性小于單獨(dú)一個人或部門發(fā)生錯誤的可能性；n兩個或兩個以上部門或人員伙同舞弊的可能性兩個或兩個以上部門或人員伙同舞弊的可能性小于單獨(dú)一個人或部門舞弊的可能性。小于單獨(dú)一個人或部門舞弊的可能性。武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué) 至少兩雙眼睛同時看住一件交易.-四眼原則防止錯誤、監(jiān)督和發(fā)現(xiàn)資產(chǎn)管理中的濫用行為沒有一個人可以同時承擔(dān)如下工作:提議 授權(quán) 記錄 執(zhí)行 審核 實(shí)

14、物控制內(nèi)部內(nèi)部牽制牽制武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)分離的主要不相容職務(wù)分離的主要不相容職務(wù)n授權(quán)和執(zhí)行的職務(wù)要分離；授權(quán)和執(zhí)行的職務(wù)要分離；n執(zhí)行與審核的職務(wù)要分離；執(zhí)行與審核的職務(wù)要分離；n執(zhí)行與記錄的職務(wù)要分離；執(zhí)行與記錄的職務(wù)要分離；n保管與記錄的職務(wù)要分離。保管與記錄的職務(wù)要分離。n保管與財產(chǎn)清查的職務(wù)分離；保管與財產(chǎn)清查的職務(wù)分離；n會計工作中，總帳、明細(xì)帳、日記帳相分離。會計工作中，總帳、明細(xì)帳、日記帳相分離。武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)2、實(shí)物控制n實(shí)物控制是指通過對有關(guān)資產(chǎn)和記錄實(shí)施特定保護(hù)措施以保證其安全和完整的一種控制方式，具體又分為接觸控制和盤點(diǎn)控制。q接觸控制：

15、是指針對有關(guān)重要的資產(chǎn)和文件記錄，明確其可以接觸和接近的人員以及接觸和接近人員的職責(zé)范圍，限制其他人員接觸或接近以保護(hù)資產(chǎn)和記錄的安全完整。q盤點(diǎn)控制：是指通過對企業(yè)的資產(chǎn)實(shí)施定期盤點(diǎn)清查，并將盤點(diǎn)結(jié)果與會計記錄進(jìn)行比較以確定其是否賬實(shí)相符的一種控制方式。武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)3、信息處理控制n在企業(yè)信息傳遞過程中，管理人員會采取一系列的控制活動來保證信息的準(zhǔn)確性、完整性和安全性。n信息處理控制可分為兩個層次：q管理文件控制q會計記錄控制武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)4、業(yè)績獨(dú)立檢查n業(yè)績獨(dú)立檢查是指由有關(guān)部門中獨(dú)立人員驗(yàn)證與復(fù)核另一人或部門執(zhí)行工作正確性的一種控制活動或方式。n通

16、過業(yè)績獨(dú)立檢查，可以及時發(fā)現(xiàn)已發(fā)生但尚未造成影響或損失的錯誤或舞弊，還可以揭示企業(yè)內(nèi)部控制中存在的缺陷。武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)業(yè)績評價指標(biāo)體系業(yè)績評價指標(biāo)體系財務(wù)指標(biāo)財務(wù)指標(biāo)增長指標(biāo)增長指標(biāo)經(jīng)營指標(biāo)經(jīng)營指標(biāo)盈利能力盈利能力資本回報率資本回報率EBITDA單位銷售額、單位銷售額、產(chǎn)品組合、分產(chǎn)品組合、分銷渠道等銷渠道等效率、周轉(zhuǎn)率、生效率、周轉(zhuǎn)率、生命周期、質(zhì)量等命周期、質(zhì)量等顧客指標(biāo)顧客指標(biāo)市場占有率、顧客滿意市場占有率、顧客滿意度、反饋時間等度、反饋時間等創(chuàng)新指標(biāo)創(chuàng)新指標(biāo)投放市場時機(jī)、培訓(xùn)措施、投放市場時機(jī)、培訓(xùn)措施、新產(chǎn)品或服務(wù)的銷售額和功新產(chǎn)品或服務(wù)的銷售額和功能等能等武漢科技

17、大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)（四）信息和溝通信息和溝通是指將有關(guān)信息以及時、有效的方式進(jìn)行識別、歸集，并傳遞給相關(guān)人員，使其有效地履行職責(zé)。審計人員關(guān)注的是會計信息系統(tǒng)。會計信息系統(tǒng)信息溝通武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)1、會計信息系統(tǒng)n確認(rèn)和記錄所有的真實(shí)交易；n及時且充分詳細(xì)地描述交易，以便在財務(wù)報表上做適當(dāng)?shù)姆诸?；n以一定的方式記錄交易的價值，以便在財務(wù)報表中適當(dāng)?shù)赜涗浰呢泿艃r值；n確定交易發(fā)生的時間，以便使交易記入恰當(dāng)?shù)臅嬈陂g；n在財務(wù)報表中恰當(dāng)?shù)乇磉_(dá)交易，披露相關(guān)的事項。會計信息系統(tǒng)是識別、歸集、分類、分析、記錄和報告其交易，并明確對相關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益責(zé)任的方法和記錄。一個

18、良好的會計信息系統(tǒng)包括：武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)2、信息溝通適當(dāng)?shù)男畔贤ǎ瑧?yīng)能讓每一個職工理解他們的角色和與財務(wù)報告相關(guān)的責(zé)任。溝通的方式包括：政策手冊、會計和報告手冊、備忘錄等。武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)（五）監(jiān)督n持續(xù)監(jiān)督n獨(dú)立評價監(jiān)督是指由管理當(dāng)局對內(nèi)部控制效果進(jìn)行持續(xù)或定期的評估，以確保其按預(yù)定目標(biāo)發(fā)揮作用及根據(jù)情況變化而適時修正、完善。包括：例如：內(nèi)部審計武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)三、內(nèi)部控制的目標(biāo)及其局限性n內(nèi)部控制的目標(biāo)q保證國家法律法規(guī)、政策及企業(yè)經(jīng)營方針、計劃的貫徹落實(shí)與執(zhí)行，促使企業(yè)經(jīng)營管理目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)；q保證所有的業(yè)務(wù)活動均按照適當(dāng)?shù)氖跈?quán)進(jìn)行，促使企業(yè)

19、的生產(chǎn)經(jīng)營活動協(xié)調(diào)、有序、高效運(yùn)行；q保證所有的交易和事項以正確的金額，在恰當(dāng)?shù)臅嬈陂g及時記錄于適當(dāng)?shù)馁~戶，使財務(wù)報表的編制符合企業(yè)會計準(zhǔn)則的相關(guān)要求，以保證會計信息的質(zhì)量；q保證對資產(chǎn)和記錄的接觸、處理均經(jīng)過適當(dāng)?shù)氖跈?quán)，并保證賬面資產(chǎn)于實(shí)存資產(chǎn)定期核對相符，以維護(hù)企業(yè)財產(chǎn)物質(zhì)的安全完整。武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)三、內(nèi)部控制的目標(biāo)及其局限性n內(nèi)部控制的局限性q無論設(shè)計多么完善的內(nèi)部控制都只能為實(shí)現(xiàn)既定目標(biāo)提供合理保證而非絕對保證。q內(nèi)部控制的局限性通常表現(xiàn)為以下幾方面：n成本效益限制n例外事件限制n人員素質(zhì)限制n濫用職權(quán)限制n串通舞弊限制n時間效用限制武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)

20、四、內(nèi)部控制與審計的關(guān)系n當(dāng)內(nèi)部控制設(shè)計合理和執(zhí)行有效時，會計數(shù)據(jù)當(dāng)內(nèi)部控制設(shè)計合理和執(zhí)行有效時，會計數(shù)據(jù)出現(xiàn)錯、弊的可能性就??；反之，錯、弊的可出現(xiàn)錯、弊的可能性就?。环粗?，錯、弊的可能性就大。正是基于這一點(diǎn)，在審計中引入了能性就大。正是基于這一點(diǎn)，在審計中引入了內(nèi)部控制的概念。內(nèi)部控制的概念。在會計報表審計中，評價內(nèi)在會計報表審計中，評價內(nèi)部控制的強(qiáng)弱不是部控制的強(qiáng)弱不是CPA的真正目的，而是把內(nèi)的真正目的，而是把內(nèi)部控制作為一種審計的工具，來確定查賬（實(shí)部控制作為一種審計的工具，來確定查賬（實(shí)質(zhì)性測試）的重點(diǎn)和數(shù)量。質(zhì)性測試）的重點(diǎn)和數(shù)量。武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)四、內(nèi)部控制與審

21、計的關(guān)系n在確定內(nèi)部控制與審計的關(guān)系時，應(yīng)注意以下幾點(diǎn)：q注冊會計師在執(zhí)行財務(wù)報表審計業(yè)務(wù)時，不論被審計單位規(guī)模大小，都應(yīng)當(dāng)對相關(guān)的內(nèi)部控制進(jìn)行充分的了解。q注冊會計師應(yīng)根據(jù)其對被審計單位內(nèi)部控制的了解，確定是否進(jìn)行符合性控制測試以及準(zhǔn)備進(jìn)行的符合性控制測試的性質(zhì)、時間和范圍。q對被審計單位內(nèi)部控制的了解和符合性測試，并非財務(wù)報表審計工作的全部內(nèi)容。也就是說，對于內(nèi)部控制良好額單位，注冊會計師可能評估其控制風(fēng)險較低而減少實(shí)質(zhì)性測試程序，但決不能完全取消實(shí)質(zhì)性測試程序。武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)第二節(jié) 內(nèi)部控制評審內(nèi)部控制評審就是對內(nèi)部控制設(shè)計與執(zhí)行情況的測試與評價，其目的有兩個：確定被審

22、計單位內(nèi)部控制設(shè)計的合理性和健全性、執(zhí)行的有效性，進(jìn)而幫助被審計單位健全和完善內(nèi)部控制；評估內(nèi)部控制風(fēng)險，進(jìn)而確定實(shí)質(zhì)性測試的性質(zhì)、時間和范圍。武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)內(nèi)部控制評審的基本步驟：內(nèi)部控制的了解與描述初步評估控制風(fēng)險進(jìn)行控制測試控制風(fēng)險的再評估武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)一、對內(nèi)部控制的了解與描述n對內(nèi)部控制的了解q查閱相關(guān)內(nèi)部控制文件q利用以往的審計經(jīng)驗(yàn)q觀察和詢問q穿行測試n對內(nèi)部控制的描述武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)穿行測試n穿行測試是指審計人員在每一類交易循環(huán)中選擇一筆或若干筆通過了會計系統(tǒng)的業(yè)務(wù)進(jìn)行追蹤審核，以驗(yàn)證內(nèi)部控制的實(shí)際運(yùn)行是否與文件所述的內(nèi)部控制

23、相一致。n穿行測試的特點(diǎn)：q筆數(shù)不多；q每一筆都通過了會計系統(tǒng)。武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)穿行測試穿行測試 例如，為了檢查購貨與付款循環(huán)的內(nèi)部控制，例如，為了檢查購貨與付款循環(huán)的內(nèi)部控制，CPA可以選取一筆或若干筆材料采購業(yè)務(wù)，從請購可以選取一筆或若干筆材料采購業(yè)務(wù)，從請購訂貨訂貨驗(yàn)收入庫驗(yàn)收入庫倉庫保管倉庫保管核準(zhǔn)發(fā)票核準(zhǔn)發(fā)票付款付款登帳，對整個采購程序進(jìn)行檢查。登帳，對整個采購程序進(jìn)行檢查。注意注意：穿行測試有助于：穿行測試有助于CPA了解整個業(yè)務(wù)系統(tǒng)了解整個業(yè)務(wù)系統(tǒng)的實(shí)際流程，但由于筆數(shù)不多這樣的特點(diǎn)，決定了的實(shí)際流程，但由于筆數(shù)不多這樣的特點(diǎn)，決定了穿行測試實(shí)際上不是一個深入細(xì)致

24、的測試，那么這穿行測試實(shí)際上不是一個深入細(xì)致的測試，那么這樣的測試不能足以把樣的測試不能足以把CR評估為的水平，不能為其提評估為的水平，不能為其提供充分的證據(jù)。供充分的證據(jù)。武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)（二）對內(nèi)部控制的描述n文字表述法n問卷調(diào)查法n流程圖法武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)1、文字表述法文字表述法是指審計人員將所了解到的被審計單位業(yè)務(wù)的授權(quán)、批準(zhǔn)、執(zhí)行、記錄、保管等程序及其實(shí)際執(zhí)行情況用敘述性文字記錄下來，以形成對內(nèi)部控制描述的一種方法。實(shí)例：武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)某公司現(xiàn)金收支內(nèi)部控制某公司現(xiàn)金收支內(nèi)部控制 該公司收入該公司收入現(xiàn)金，先由出納審核有關(guān)憑證，并填寫

25、收款收據(jù)，現(xiàn)金，先由出納審核有關(guān)憑證，并填寫收款收據(jù)，收妥現(xiàn)金后，編制記賬收妥現(xiàn)金后，編制記賬憑證，并登記現(xiàn)金日記憑證，并登記現(xiàn)金日記賬賬，而后將此憑證交，而后將此憑證交給會計用以登記相關(guān)的給會計用以登記相關(guān)的賬賬目。每日收到的現(xiàn)金于第二天由出納送存目。每日收到的現(xiàn)金于第二天由出納送存銀行。銀行。支出現(xiàn)金，先由出納審核支出款項的原始憑證支出現(xiàn)金，先由出納審核支出款項的原始憑證（一般為發(fā)票），（一般為發(fā)票），然后填制付款記然后填制付款記賬賬憑證，并于款項付出后在原始憑證上加蓋憑證，并于款項付出后在原始憑證上加蓋“付訖”“付訖”的戳記。出納根據(jù)付款記的戳記。出納根據(jù)付款記賬賬憑證登記現(xiàn)金日記憑證登

26、記現(xiàn)金日記賬賬，然然后將記后將記賬賬憑證憑證交交給給會計登記相關(guān)的會計登記相關(guān)的賬賬目。目。憑證上的復(fù)核印章一般先蓋好，因此就不再復(fù)核。出納每隔憑證上的復(fù)核印章一般先蓋好，因此就不再復(fù)核。出納每隔 9 9天進(jìn)行一次核對，如有差異，須報領(lǐng)導(dǎo)審批后處理。月終，由財務(wù)天進(jìn)行一次核對，如有差異，須報領(lǐng)導(dǎo)審批后處理。月終，由財務(wù)負(fù)責(zé)人進(jìn)行盤點(diǎn)。負(fù)責(zé)人進(jìn)行盤點(diǎn)。評價：評價：該公司的內(nèi)部控制較差，尤其是由出納填制收付款憑證又不經(jīng)該公司的內(nèi)部控制較差，尤其是由出納填制收付款憑證又不經(jīng)復(fù)核的做法，容易出現(xiàn)錯弊復(fù)核的做法，容易出現(xiàn)錯弊。武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)2、問卷調(diào)查法（調(diào)查表法）調(diào)查表法，是指審計人

27、員通過預(yù)先調(diào)查表法，是指審計人員通過預(yù)先設(shè)計好的有關(guān)內(nèi)部控制的問題式調(diào)查設(shè)計好的有關(guān)內(nèi)部控制的問題式調(diào)查表，了解被審計單位內(nèi)部控制的方法。表，了解被審計單位內(nèi)部控制的方法。l 優(yōu)點(diǎn) l 缺點(diǎn)l 實(shí)例武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)調(diào)查表法的優(yōu)點(diǎn)：n調(diào)查表法的優(yōu)點(diǎn)：q簡便易行，審計人員容易上手操作；q能對所調(diào)查問題給予明確答復(fù)，有利于對內(nèi)部控制作進(jìn)一步分析評價；q由于調(diào)查范圍明確，調(diào)查內(nèi)容可同時由若干人分頭進(jìn)行，有利于節(jié)約審計時間，提高審計效率；q調(diào)查表中“否”欄幾種反映了內(nèi)部控制存在的問題，能引起審計人員的高度重視。武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)調(diào)查表法的缺點(diǎn)：n調(diào)查內(nèi)容只限于明確的調(diào)查事項

28、，不易了解其他方面的有關(guān)信息，從而難以提供一個完整的、系統(tǒng)的、全面的分析評價；n調(diào)查事項如果設(shè)計不當(dāng)，所填答案就不能正確反映內(nèi)部控制的健全情況；n格式固定的調(diào)查表缺乏彈性而難以適用于不同行業(yè)的被審計單位或特殊情況；n審計人員如果機(jī)械地照表提問，往往會使被調(diào)查人員漫不經(jīng)心，使調(diào)查流于形式。武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)3、流程圖法流程圖法是指用特定的語言符號或圖形，將被審計單位的組織結(jié)構(gòu)、職責(zé)分工、權(quán)限范圍、會計記錄、業(yè)務(wù)處理流程等內(nèi)部控制情況，以圖解的形式直觀、形象地加以描述的一種方法。實(shí)例：武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)業(yè)務(wù)終點(diǎn)業(yè)務(wù)終點(diǎn)i iN符號說明符號

29、說明合并文件合并文件資料來源資料來源資料核對資料核對蓋章蓋章傳遞路線傳遞路線業(yè)務(wù)起點(diǎn)業(yè)務(wù)起點(diǎn)總賬總賬明細(xì)表明細(xì)表憑證單據(jù)表憑證單據(jù)表存檔存檔領(lǐng)料 單匯 總領(lǐng)料 單匯 總領(lǐng)料單領(lǐng)料單2盤存表盤存表2N盤存表盤存表2盤存表盤存表2i i領(lǐng)料單領(lǐng)料單N領(lǐng)料單領(lǐng)料單領(lǐng)料單領(lǐng)料單領(lǐng)料單領(lǐng)料單i iN材料材料總賬總賬定期核對定期核對N領(lǐng)料單匯總表領(lǐng)料單匯總表2 2N收料單收料單發(fā)票發(fā)票1 收料通知單收料通知單2 2N發(fā)票發(fā)票收料通知單收料通知單N材料明細(xì)表材料明細(xì)表供應(yīng)科供應(yīng)科車間車間倉庫倉庫財務(wù)科財務(wù)科供貨單位送來發(fā)票供貨單位送來發(fā)票憑 以 付憑 以 付款 和 登款 和 登記總賬記總賬武漢科技大學(xué)管理學(xué)

30、院會計系審計學(xué)幾種記錄方法的特點(diǎn)優(yōu)點(diǎn)缺點(diǎn)調(diào)查表法應(yīng)用簡便，較快獲得對初步印象 無法整體概況且適用面有局限流程圖法清晰、直觀地了解內(nèi)部控制地運(yùn)行 繪制煩瑣文字說明法可對內(nèi)部控制做較深入和具體的描述內(nèi)部控制的細(xì)節(jié)很難用語言完全描述出來 武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)二、評價內(nèi)部控制設(shè)計的合理性n注冊會計師通常在了解內(nèi)部控制各要素的基礎(chǔ)上，根據(jù)內(nèi)部控制能否防止和發(fā)現(xiàn)財務(wù)報表有關(guān)認(rèn)定的重大錯報，評價內(nèi)部控制設(shè)計的合理性。武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)三、測試和評價內(nèi)部控制執(zhí)行的有效性n內(nèi)部控制執(zhí)行有效性的測試q控制測試的條件q控制測試的種類q控制測試的方法n內(nèi)部控制執(zhí)行有效性的評價武漢科技大學(xué)管理

31、學(xué)院會計系審計學(xué)1、控制測試的條件n審計人員并不是對所有內(nèi)部控制都要加以測試，通常滿足以下兩個條件時應(yīng)當(dāng)進(jìn)行控制測試：q注冊會計師準(zhǔn)備信賴內(nèi)部控制；q這種信賴從經(jīng)濟(jì)上是合算的。武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)2、控制測試的種類n同步控制測試n追加控制測試n計劃控制測試見圖81武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)68（1）同步控制測試）同步控制測試 在在CPA執(zhí)行對內(nèi)部控制的了解時執(zhí)行的控制測試。執(zhí)行對內(nèi)部控制的了解時執(zhí)行的控制測試。（不是必須的不是必須的）通過通過“同步控制測試同步控制測試”取得的證據(jù)，只能使取得的證據(jù)，只能使CPA評價控制風(fēng)險的估計水平處在略低于最高水平評價控制風(fēng)險的估計水平處在

32、略低于最高水平到中等水平的范圍之內(nèi)。到中等水平的范圍之內(nèi)。武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)69（2）追加控制測試）追加控制測試 也稱也稱“額外控制測試額外控制測試”。執(zhí)行。執(zhí)行“追加追加控制控制測試測試”是為了進(jìn)一步降低是為了進(jìn)一步降低CPA對控制風(fēng)險的估計水平。對控制風(fēng)險的估計水平。CPA在執(zhí)行這種測試之前，必須考慮是否符合成本在執(zhí)行這種測試之前，必須考慮是否符合成本效益原則，以及有沒有可能獲得額外的證據(jù)。效益原則，以及有沒有可能獲得額外的證據(jù)。（不是必須的不是必須的）武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)70 執(zhí)行這一測試是為了支持執(zhí)行這一測試是為了支持CPA計劃的實(shí)質(zhì)性測計劃的實(shí)質(zhì)性測試水平。

33、試水平。（必須執(zhí)行必須執(zhí)行）（3）計劃控制測試）計劃控制測試武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)控制測試的方法 檢查證據(jù)法檢查證據(jù)法 實(shí)地觀察法實(shí)地觀察法 重新執(zhí)行法 注冊會計師在抽取出來的賬表、憑證等書面資料上，對照內(nèi)部控制的要求，驗(yàn)證是否存在一定的控制措施實(shí)施后留下的證據(jù)，以判斷有關(guān)控制措施是否得到有效貫徹執(zhí)行的一種方法 注冊會計師抽取某項控制系統(tǒng)的幾筆業(yè)務(wù)，采用被審單位規(guī)定的業(yè)務(wù)處理程序，從頭到尾重做一遍，以驗(yàn)證有關(guān)控制措施是否得到貫徹執(zhí)行的一種方法 注冊會計師到被測試項目的工作現(xiàn)場，實(shí)地觀察有關(guān)人員的工作情況，以檢查驗(yàn)證有關(guān)的控制措施是否得到貫徹執(zhí)行的一種方法 武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審

34、計學(xué)控制測試的方法詢問比如，向有關(guān)人員詢問詢問內(nèi)部控制的執(zhí)行情況。財務(wù)主管財務(wù)主管審計人員審計人員你們是如何你們是如何執(zhí)行內(nèi)部控執(zhí)行內(nèi)部控制的？制的？詢問本身不足以獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)控制測試的重點(diǎn)n在測試內(nèi)部控制執(zhí)行的有效性時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)關(guān)注該項內(nèi)部控制執(zhí)行的四個方面：q是否得到執(zhí)行；q如何執(zhí)行；q由誰執(zhí)行；q是否得到一貫執(zhí)行。n執(zhí)行測試的重點(diǎn)是初步評價后所確定的內(nèi)部控制的弱點(diǎn)和關(guān)鍵控制點(diǎn)。武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)（二）內(nèi)部控制執(zhí)行有效性的評價內(nèi)內(nèi)部部控控制制可可信信賴賴嗎嗎可信賴可信賴程度高程度高實(shí)質(zhì)性測試范圍可縮小，抽樣的樣本數(shù)量可以少可

35、信賴可信賴程度中程度中可信賴可信賴程度低程度低適當(dāng)增加樣本量詳細(xì)的實(shí)質(zhì)性測試或解除審計委托合約 有效有效無效無效武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)第三節(jié) 管理建議書n管理建議書的主要作用n管理建議書的基本內(nèi)容與實(shí)例n管理建議書與審計報告的區(qū)別武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)一、管理建議書的主要作用管理建議書是指審計人員針對審計過程中注意到的、可能導(dǎo)致被審計單位財務(wù)報表產(chǎn)生重大錯報或漏報的內(nèi)部控制重大缺陷提出的書面建議?，F(xiàn)行審計準(zhǔn)則要求，注冊會計師對審計過程中注意到的重大內(nèi)部控制缺陷，應(yīng)當(dāng)告知被審計單位管理當(dāng)局，必要時可出具管理建議書；對審計過程中注意到的內(nèi)部控制一般問題，可以口頭或其他適當(dāng)方式向

36、被審計單位有關(guān)人員提出。武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)二、管理建議書的基本內(nèi)容與實(shí)例n管理建議書的基本內(nèi)容q標(biāo)題q收件人q財務(wù)報表審計目的及管理建議書的性質(zhì)q內(nèi)部控制重大缺陷及其影響和改進(jìn)建議q使用范圍及使用責(zé)任q注冊會計師及事務(wù)所簽章q日期n需要注意的問題n管理建議書的實(shí)例武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)需要注意的問題：n管理建議書僅僅涉及注冊會計師審計過程中注意到的內(nèi)部控制的缺陷，不是全部內(nèi)部控制的缺陷。n管理建議書不是對內(nèi)部控制發(fā)表的鑒證性意見，不具有強(qiáng)制性和公證性。n出具管理建議書不應(yīng)影響注冊會計師發(fā)表審計意見。n管理建議書不能減輕或免除被審計單位管理當(dāng)局建立健全內(nèi)部控制的責(zé)任。武漢

37、科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)管理建議書實(shí)例管理建議書管理建議書武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)管理建議書管理建議書ABCABC 股份有限公司管理當(dāng)局：股份有限公司管理當(dāng)局：我們接受委托對貴公司我們接受委托對貴公司 19991999 年的年度會計報表進(jìn)行審計，我們的責(zé)任是根據(jù)我們的審計，對會計報表年的年度會計報表進(jìn)行審計，我們的責(zé)任是根據(jù)我們的審計，對會計報表發(fā)表審計意見。我們提供的這份管理建議書，不在審計業(yè)務(wù)約定書約定的項目之內(nèi)，而是我們基于為貴公發(fā)表審計意見。我們提供的這份管理建議書，不在審計業(yè)務(wù)約定書約定的項目之內(nèi)，而是我們基于為貴公司服務(wù)的目的，根據(jù)審計過程中發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制問題而提出的。

38、因?yàn)槲覀冎饕獜氖碌氖菍F公司年度會計司服務(wù)的目的，根據(jù)審計過程中發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制問題而提出的。因?yàn)槲覀冎饕獜氖碌氖菍F公司年度會計報表的審計，所以實(shí)施的審計范圍是有限的，不可能全面了解貴公司的全部內(nèi)部控制，所以，管理建議書報表的審計，所以實(shí)施的審計范圍是有限的，不可能全面了解貴公司的全部內(nèi)部控制，所以，管理建議書中的內(nèi)部控制的重大缺陷，僅是我們注意到的，不應(yīng)被視為對內(nèi)部控制發(fā)表的鑒證意見，所提建議不具有中的內(nèi)部控制的重大缺陷，僅是我們注意到的，不應(yīng)被視為對內(nèi)部控制發(fā)表的鑒證意見，所提建議不具有強(qiáng)制性和公證性。強(qiáng)制性和公證性。在審計過程中，我們了解了貴公司內(nèi)部控制中有關(guān)會計制度、會計工作和人員職責(zé)

39、、財產(chǎn)管理制度、在審計過程中，我們了解了貴公司內(nèi)部控制中有關(guān)會計制度、會計工作和人員職責(zé)、財產(chǎn)管理制度、內(nèi)部審計制度等有關(guān)方面的情況，并做了分析研究。我們認(rèn)為貴公司現(xiàn)有的內(nèi)部控制在總體上還是比較薄內(nèi)部審計制度等有關(guān)方面的情況，并做了分析研究。我們認(rèn)為貴公司現(xiàn)有的內(nèi)部控制在總體上還是比較薄弱的，有的方面還存在著比較嚴(yán)重的問題。現(xiàn)將我們發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制方面的某些問題及改進(jìn)建議提供給你弱的，有的方面還存在著比較嚴(yán)重的問題?，F(xiàn)將我們發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制方面的某些問題及改進(jìn)建議提供給你們，希望引起注意，以便完善內(nèi)部控制。們，希望引起注意，以便完善內(nèi)部控制。（一）會計制度方面存在的問題及建議（一）會計制度方面存在

40、的問題及建議主要存在以下問題：會計科目設(shè)置欠妥主要存在以下問題：會計科目設(shè)置欠妥（具體內(nèi)容略）、會計憑證不全（具體內(nèi)容略）、會計憑證不全（具體內(nèi)容略）、銀行存款清查（具體內(nèi)容略）、銀行存款清查不及時不及時（具體內(nèi)容略）。（具體內(nèi)容略）。（二）會計機(jī)構(gòu)不健全（二）會計機(jī)構(gòu)不健全，會計人員的崗位職責(zé)不明確，稽核制度不完善。，會計人員的崗位職責(zé)不明確，稽核制度不完善。（具體內(nèi)容略）（具體內(nèi)容略）（三（三）在資產(chǎn)管理方面，存貨管理薄弱、固定資產(chǎn)管理混亂。）在資產(chǎn)管理方面，存貨管理薄弱、固定資產(chǎn)管理混亂。（四）內(nèi)部審計部門形同虛設(shè)。（四）內(nèi)部審計部門形同虛設(shè)。（具體內(nèi)容略）（具體內(nèi)容略）本管理建議書只提

41、供給貴公司。因使用管理建議書不當(dāng)造成的后果，與注冊會計師及其所在會計師事本管理建議書只提供給貴公司。因使用管理建議書不當(dāng)造成的后果，與注冊會計師及其所在會計師事務(wù)所無關(guān)。務(wù)所無關(guān)。中國注冊會計師：高正中國注冊會計師：高正（簽章）（簽章）華夏會計師事務(wù)所華夏會計師事務(wù)所（簽章）（簽章）武漢科技大學(xué)管理學(xué)院會計系審計學(xué)三、管理建議書與審計報告的區(qū)別n對象不同q管理建議書是針對被審計單位與審計相關(guān)的內(nèi)部控制提出的；q審計的對象是被審計單位的財務(wù)報表，由此而形成的審計報告是針對會計報表提出的。n責(zé)任不同q注冊會計師在會計報表審計后就內(nèi)部控制缺陷向被審計單位管理當(dāng)局提供管理建議，不是一種法定業(yè)務(wù)，沒有法定責(zé)任；q審計報告是注冊會計師審計完畢后對財務(wù)報表形成的專業(yè)意見，是法定的業(yè)務(wù)，具有法定的責(zé)任。n作用不同q管理建議書僅僅提供給被審計單位管理當(dāng)局，僅供內(nèi)部參考，不對外報送，對外不起鑒證作用；q財務(wù)報表審計報告要向外報送，對外起鑒證作用。