第七章 審計證據(jù)

《第七章 審計證據(jù)》由會員分享，可在線閱讀，更多相關《第七章 審計證據(jù)（78頁珍藏版）》請在裝配圖網(wǎng)上搜索。

1、Four short words sum up what has lifted most successful individuals above the crowd: a little bit more. ------------------------------------------author ------------------------------------------date 第七章 審計證據(jù) 第七章 審計證據(jù) 命題特點分析 　　審計證據(jù)是形成審計結論的基礎，因此，本章也是注冊會計師審計理論知識中重要的內(nèi)容。近年以客觀題的考查為主；但本章內(nèi)容不

2、僅可以單獨出客觀題，還可以結合實務考查簡答題，尤其是函證和分析程序的考查。 　　考生應關注以下內(nèi)容： 　　1.理解審計證據(jù)的含義及特性 　　2.掌握獲取審計證據(jù)的審計程序 　　3.掌握函證 　　4.掌握分析程序 第一節(jié)　審計證據(jù)的性質(zhì) 　　一、審計證據(jù)的含義 　　審計證據(jù)是指注冊會計師為了得出審計結論、形成審計意見而使用的所有信息，包括構成財務報表基礎的會計記錄所含有的信息和其他信息。 　　注意： 　　會計記錄中含有的信息本身并不足以提供充分的審計證據(jù)作為對財務報表發(fā)表審計意見的基礎，注冊會計師還應獲取用作審計證據(jù)的其他信息。 　　二、審計證據(jù)的充分性和適當性 　?。ㄒ唬徲嬜C據(jù)的充分

3、性——證據(jù)數(shù)量的衡量，主要與注冊會計師確定的樣本量有關。 　　注冊會計師需要獲取審計證據(jù)的數(shù)量受其對重大錯報風險評估的影響。評估的錯報風險越大，需要的審計證據(jù)可能越多。 　?。ǘ徲嬜C據(jù)的適當性——證據(jù)質(zhì)量的衡量，包括相關性和可靠性。 　　1.審計證據(jù)是否相關必須結合具體審計目標來考慮。在確定審計證據(jù)的相關性時，注冊會計師應當考慮： 　　（1）特定的審計程序可能只為某些認定提供相關的審計證據(jù)，而與其他認定無關。 　?。?）針對同一項認定可以從不同來源獲取審計證據(jù)或獲取不同性質(zhì)的審計證據(jù)。 　?。?）只與特定認定相關的審計證據(jù)并不能替代與其他認定相關的審計證據(jù)。 　　2.審計證據(jù)的可靠性受其來

4、源和性質(zhì)的影響，并取決于獲取審計證據(jù)的具體環(huán)境。注冊會計師在判斷審計證據(jù)的可靠性時，通常會考慮下列原則： 　　（1）從外部獨立來源獲取的審計證據(jù)比從其他來源獲取的審計證據(jù)更可靠。 　?。?）內(nèi)部控制有效時內(nèi)部生成的審計證據(jù)比內(nèi)部控制薄弱時內(nèi)部生成的審計證據(jù)更可靠。 　　（3）直接獲取的審計證據(jù)比間接獲取或推論得出的審計證據(jù)更可靠。 　?。?）以文件、記錄形式（無論是紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì)）存在的審計證據(jù)比口頭形式的審計證據(jù)更可靠。 　　（5）從原件獲取的審計證據(jù)比從傳真件或復印件獲取的審計證據(jù)更可靠。 　?。ㄈ┏浞中院瓦m當性的關系——證據(jù)的數(shù)量受質(zhì)量的影響；但質(zhì)量存在缺陷，僅靠提高數(shù)量可能難以

5、彌補。 　　（四）評價充分性和適當性時的特殊考慮——對文件記錄可靠性、使用被審計單位生成信息、矛盾證據(jù)和成本的考慮。 　　（1）對文件記錄可靠性的考慮 　　審計工作通常不涉及鑒定文件記錄的真?zhèn)?，注冊會計師也不是鑒定文件記錄真?zhèn)蔚膶＜遥珣斂紤]用作審計證據(jù)的信息的可靠性，并考慮與這些信息生成和維護相關控制的有效性。 　　如果在審計過程中識別出的情況使其認為文件記錄可能是偽造的，或文件記錄中的某些條款已發(fā)生變動，注冊會計師應當做出進一步調(diào)查，包括直接向第三方詢證，或考慮利用專家的工作以評價文件記錄的真?zhèn)巍?　?。?）使用被審計單位生成信息時的考慮 　　如果在實施審計程序時使用被審計單位生成的信息

6、，注冊會計師應當就這些信息的準確性和完整性獲取審計證據(jù)。 　?。?）證據(jù)相互矛盾時的考慮 　　如果針對某項認定從不同來源獲取的審計證據(jù)或獲取的不同性質(zhì)的審計證據(jù)能夠相互印證，與該項認定相關的審計證據(jù)則具有更強的說服力。如果從不同來源獲取的審計證據(jù)或獲取的不同性質(zhì)的審計證據(jù)不一致，表明某項審計證據(jù)可能不可靠，注冊會計師應當追加必要的審計程序。 　?。?）獲取審計證據(jù)時對成本的考慮 　　注冊會計師可以考慮獲取審計證據(jù)的成本與所獲取信息的有用性之間的關系，但不應以獲取審計證據(jù)的困難和成本為由減少不可替代的審計程序。 　　在保證獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)的前提下，控制審計成本也是會計師事務所增強競爭能力

7、和獲利能力所必需的。但為了保證得出的審計結論、形成的審計意見是恰當?shù)?，注冊會計師不應將獲取審計證據(jù)的成本高低和難易程度作為減少不可替代的審計程序的理由。 　　【例題1·多選題】在確定審計證據(jù)相關性時，下列事項中，注冊會計師應當考慮的有（?。?。 　　A.特定的審計程序可能只為某些認定提供相關的審計證據(jù)，而與其他認定無關 　　B.針對同一項認定可以從不同來源獲取審計證據(jù)或獲取不同性質(zhì)的審計證據(jù) 　　C.從外部獨立來源獲取的審計證據(jù)比從其他來源獲取的審計證據(jù)更相關 　　D.只與特定認定相關的審計證據(jù)并不能替代與其他認定相關的審計證據(jù) 　　[答疑編號5740070101：針對該題提問] ?

8、 『正確答案』ABD 『答案解析』選項C屬于注冊會計師確定審計證據(jù)可靠性時應當考慮的，即從外部獨立來源獲取的審計證據(jù)比從其他來源獲取的審計證據(jù)更可靠，而不是更相關。 　　【例題2·單選題】下列有關審計證據(jù)的表述中，不正確的是（?。?。 　　A.如果被審計單位財務報表的重大錯報風險越高，對審計證據(jù)的要求也越高 　　B.注冊會計師在獲取審計證據(jù)時，應當考慮獲取審計證據(jù)的成本 　　C.如果注冊會計師從不同來源獲取的不同審計證據(jù)相互矛盾時，注冊會計師應當追加必要的審計程序 　　D.如果注冊會計師獲取的審計證據(jù)質(zhì)量越高，需要的審計證據(jù)數(shù)量可能越少 　　[答疑編號574007010

9、2：針對該題提問] ? 『正確答案』B 『答案解析』在獲取審計證據(jù)時，只有滿足了充分、適當?shù)那疤嵯?，注冊會計師才會考慮獲取審計證據(jù)的成本。因此，考慮獲取審計證據(jù)的成本并非必須的。 　　【例題3·單選題】注冊會計師在對甲公司財務報表審計過程中，在審計應收賬款真實性時，獲取到下列證據(jù)，可靠性最強的是（?。?。 　　A.甲公司編制的應收賬款明細匯總表 　　B.甲公司會計信息系統(tǒng)自動生成的應收賬款明細賬 　　C.甲公司連續(xù)編號的銷售發(fā)票 　　D.向甲公司債務人發(fā)出的應收賬款詢證函的回函 　　[答疑編號5740070103：針對該題提問] ? 『正

10、確答案』D 『答案解析』選項ABC所獲取的審計證據(jù)均為甲公司自己編制提供的證據(jù)，而應收賬款詢證函的回函是甲公司以外的單位提供的證據(jù)，其可靠程度高于甲公司自己提供的證據(jù)。 第二節(jié)　獲取審計證據(jù)的審計程序 　　一、審計程序的作用 　　 　　二、審計程序的種類 　　審計程序單獨或組合，用于風險評估程序、控制測試和實質(zhì)性程序。 　?。ㄒ唬z查 　　檢查是指注冊會計師對被審計單位內(nèi)部或外部生成的，以紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì)形式存在的記錄或文件進行審查，或對資產(chǎn)進行實物審查。 　　檢查記錄或文件可以提供可靠程度不同的審計證據(jù)，審計證據(jù)的可靠性取決于記錄或文件的性質(zhì)和來源，而在檢查內(nèi)部記錄

11、或文件時，其可靠性則取決于生成該記錄或文件的內(nèi)部控制的有效性。 　　檢查有形資產(chǎn)可為其存在提供可靠的審計證據(jù)，但不一定能夠為權利和義務或計價等認定提供可靠的審計證據(jù)。 　?。ǘ┯^察 　　觀察是注冊會計師察看相關人員正在從事的活動或執(zhí)行的程序。 　　注意： 　　觀察提供的審計證據(jù)僅限于觀察發(fā)生的時點。 　?。ㄈ┰儐?　　詢問是指注冊會計師以書面或口頭方式，向被審計單位內(nèi)部或外部的知情人員獲取財務信息和非財務信息，并對答復進行評價的過程。 　　注意： 　　詢問本身不足以發(fā)現(xiàn)認定層次存在的重大錯報，也不足以測試內(nèi)部控制運行的有效性。 　?。ㄋ模┖C 　　函證是指注冊會計師為了獲取影響財務報表或相

12、關披露認定的項目的信息，通過直接來自第三方的對有關信息和現(xiàn)存狀況的聲明，獲取和評價審計證據(jù)的過程。通過函證獲取的證據(jù)可靠性較高，因此，函證是受到高度重視并經(jīng)常被使用的一種重要程序。 　?。ㄎ澹┲匦掠嬎?　　重新計算是指注冊會計師以人工方式或使用計算機輔助審計技術，對記錄或文件中的數(shù)據(jù)計算的準確性進行核對。 　?。┲匦聢?zhí)行 　　重新執(zhí)行是指注冊會計師以人工方式或使用計算機輔助審計技術，重新獨立執(zhí)行作為被審計單位內(nèi)部控制組成部分的程序或控制。 　?。ㄆ撸┓治龀绦?　　分析程序是指注冊會計師通過分析不同財務數(shù)據(jù)之間以及財務數(shù)據(jù)與非財務數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關系，對財務信息作出評價。分析程序還包括在必要時

13、對識別出的、與其他相關信息不一致或與預期值差異重大的波動或關系進行調(diào)查。 　　【例題4·多選題】下列與審計證據(jù)相關的表述中，不正確的有（?。?　　A.如果審計證據(jù)數(shù)量足夠，就可以彌補審計證據(jù)的質(zhì)量缺陷 　　B.審計工作通常不涉及鑒定文件的真?zhèn)危瑢τ米鲗徲嬜C據(jù)的文件記錄，只需考慮相關內(nèi)部控制的有效性 　　C.不應考慮獲取審計證據(jù)的成本與獲取信息的有用性之間的關系 　　D.會計記錄中含有的信息本身不足以提供充分的審計證據(jù)作為對財務報表發(fā)表審計意見的基礎 　　[答疑編號5740070201：針對該題提問] ? 『正確答案』ABC 　　【例題5·單選題】在審計甲公

14、司財務報表時， 下列為獲取適當審計證據(jù)所實施的審計程序與審計目標最相關的是（　）。 　　A.從甲公司銷售發(fā)票中選取樣本，追查至對應的發(fā)貨單，以確定銷售的完整性 　　B.實地觀察甲公司固定資產(chǎn)，以確定固定資產(chǎn)的所有權 　　C.對已盤點的甲公司存貨進行檢查，將檢查結果與盤點記錄相核對，以確定存貨的計價正確性 　　D.復核甲公司編制的銀行存款余額調(diào)節(jié)表，以確定銀行存款余額的正確性 　　[答疑編號5740070202：針對該題提問] ? 『正確答案』D 『答案解析』選項A一般與銷售的發(fā)生、完整性均無關；選項B實地觀察主要是與存在相關；選項C主要是與存在和完整性相關。

15、 第三節(jié)　函證 　　一、函證決策 　　注冊會計師應當確定是否有必要實施函證以獲取認定層次的充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。在作出決策時，注冊會計師應當考慮以下三個因素： 　　（一）評估的認定層次重大錯報風險 　　評估的認定層次重大錯報風險水平越高，注冊會計師對通過實質(zhì)性程序獲取的審計證據(jù)的相關性和可靠性的要求越高。函證程序的運用對于提供充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)可能是有效的。 　　（二）函證程序所審計的認定 　　函證可以為某些認定提供審計證據(jù)，但是對不同的認定，函證的證明力是不同的。對特定認定，函證的相關性受注冊會計師選擇函證信息的目標的影響。 　?。ㄈ嵤┢渌麑徲嫵绦颢@取的審計證據(jù)如何將檢查風險降至

16、可接受的水平 　　針對同一項認定可以從不同來源獲取審計證據(jù)或獲取不同性質(zhì)的審計證據(jù)。注冊會計師應當考慮被審計單位的經(jīng)營環(huán)境、內(nèi)部控制的有效性、賬戶或交易的性質(zhì)、被詢證者處理詢證函的習慣做法及回函的可能性等，以確定函證的內(nèi)容、范圍、時間和方式。 　　二、函證的內(nèi)容 　?。ㄒ唬┿y行存款、借款及與金融機構往來的其他重要信息 　　注冊會計師應當對銀行存款（包括零余額賬戶和在本期內(nèi)注銷的賬戶）、借款及與金融機構往來的其他重要信息實施函證程序，除非有充分證據(jù)表明某一銀行存款、借款及與金融機構往來的其他重要信息對財務報表不重要且與之相關的重大錯報風險很低。如果不對這些項目實施函證程序，注冊會計師應當在審計

17、工作底稿中說明理由。 　?。ǘ召~款 　　除非存在下列兩種情形之一，注冊會計師應當對應收賬款實施函證程序： 　　1.根據(jù)審計重要性原則，有充分證據(jù)表明應收賬款對財務報表不重要。 　　2.注冊會計師認為函證很可能無效。如果注冊會計師認為被詢證者很可能不回函或即使回函也不可信，可不對應收賬款實施函證。注冊會計師可能基于以前年度的審計經(jīng)驗或者類似工作經(jīng)驗，認為某被詢證者的回函率很低或判斷回函不可靠，并得出函證很可能無效的結論。如果不對應收賬款函證，注冊會計師應當在工作底稿中說明理由。 　　（三）函證的其他內(nèi)容 　　注意： 　　函證通常適用于賬戶余額及其組成部分（如應收賬款明細賬），但是不一定限于

18、這些項目。 　?。ㄋ模┖C程序實施的范圍 　　如果采用審計抽樣的方式確定函證程序的范圍，無論采用統(tǒng)計抽樣方法，還是非統(tǒng)計抽樣方法，選取的樣本應當足以代表總體。注冊會計師可以確定從總體中選取特定項目進行測試。選取的特定項目可能包括： 　　1.金額較大的項目； 　　2.賬齡較長的項目； 　　3.交易頻繁但期末余額較小的項目； 　　4.重大關聯(lián)方交易； 　　5.重大或異常的交易； 　　6.可能存在爭議、舞弊或錯誤的交易。 　?。ㄎ澹┖C的時間 　　注冊會計師通常以資產(chǎn)負債表日為截止日，在資產(chǎn)負債表日后適當時間內(nèi)實施函證。如果重大錯報風險評估為低水平，注冊會計師可選擇資產(chǎn)負債表日前適當日期為截止日實施

19、函證，并對所函證項目自該截止日起至資產(chǎn)負債表日止發(fā)生的變動實施實質(zhì)性程序。 　?。┕芾韺右蟛粚嵤┖C時的處理 　　當被審計單位管理層要求對擬函證的某些賬戶余額或其他信息不實施函證時，注冊會計師應當考慮該項要求是否合理，并獲取審計證據(jù)予以支持。如果認為管理層的要求合理，注冊會計師應當實施替代審計程序，以獲取與這些賬戶余額或其他信息相關的充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。如果認為管理層的要求不合理，且被其阻撓而無法實施函證，注冊會計師應當視為審計范圍受到限制，并考慮對審計報告可能產(chǎn)生的影響。 　　注意： 　　分析管理層要求不實施函證的原因時，注冊會計師應當保持職業(yè)懷疑態(tài)度，并考慮： 　　1.管理層是否誠

20、信； 　　2.是否可能存在重大的舞弊或錯誤； 　　3.替代審計程序能否提供與這些賬戶余額或其他信息相關的充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。 　　三、詢證函的設計 　　（一）設計詢證函的總體要求 　　注冊會計師應當根據(jù)特定審計目標設計詢證函。詢證函的設計服從于審計目標的需要。通常，在針對賬戶余額的存在性認定獲取審計證據(jù)時，注冊會計師應當在詢證函中列明相關信息，要求對方核對確認。但在針對賬戶余額的完整性認定獲取審計證據(jù)時，注冊會計師則需要改變詢證函的內(nèi)容設計或者采用其他審計程序。 　?。ǘ┰O計詢證函需要考慮的因素 　　在設計詢證函時，注冊會計師應當考慮所審計的認定以及可能影響函證可靠性的因素。 　　1.函

21、證的方式 　　函證的方式有兩種：積極式函證和消極式函證。不同的函證方式，其提供審計證據(jù)的可靠性不同。 　　2.以往審計或類似業(yè)務的經(jīng)驗 　　注意： 　　當注冊會計師根據(jù)以往經(jīng)驗認為，即使詢證函設計恰當，回函率仍很低，應考慮從其他途徑獲取審計證據(jù)。 　　3.擬函證信息的性質(zhì) 　　注冊會計師應當了解被審計單位與第三方之間交易的實質(zhì)，以確定哪些信息需要進行函證。 　　4.選擇被詢證者的適當性 　　注冊會計師應當向對所詢證信息知情的第三方發(fā)送詢證函。 　　函證所提供的審計證據(jù)的可靠性還受到被詢證者的能力、獨立性、客觀性、回函者是否有權回函等因素的影響。 　　注意： 　　當存在重大、異常、在期末前發(fā)生的

22、、對財務報表產(chǎn)生重大影響的交易，而被詢證者在經(jīng)濟上依賴于被審計單位時，注冊會計師應當考慮被詢證者可能被驅使提供不正確的回函。 　　5.被詢證者易于回函的信息類型 　　詢證函所函證信息是否便于被詢證者回答，影響到回函率和所獲取審計證據(jù)的性質(zhì)。 　　注意： 　　詢證函通常應當包含被審計單位管理層的授權，授權被詢證者向注冊會計師提供有關信息。 　?。ㄈ┓e極與消極的函證方式 　　注冊會計師可采用積極的或消極的函證方式實施函證，也可將兩種方式結合使用。 　　1.積極的函證方式 　　如果采用積極的函證方式，注冊會計師應當要求被詢證者在所有情況下必須回函，確認詢證函所列示信息是否正確，或填列詢證函要求的信

23、息。 　　積極的函證方式又分為兩種： 　?。?）在詢證函中列明擬函證的賬戶余額或其他信息，要求被詢證者確認所函證的款項是否正確。通常認為，對這種詢證函的回復能夠提供可靠的審計證據(jù)。但是，其缺點是被詢證者可能對所列示信息根本不加以驗證就予以回函確認。 　?。?）在詢證函中不列明賬戶余額或其他信息，而要求被詢證者填寫有關信息或提供進一步信息。由于這種詢證函要求被詢證者做出更多的努力，可能會導致回函率降低，進而導致注冊會計師執(zhí)行更多的替代程序。 　　注意： 　　在采用積極的函證方式時，只有注冊會計師收到回函，才能為財務報表認定提供審計證據(jù)。注冊會計師沒有收到回函，就無法證明所函證信息是否正確。 　

24、　2.消極的函證方式 　　如果采用消極的函證方式，注冊會計師只要求被詢證者僅在不同意詢證函列示信息的情況下才予以回函。 　　對消極式詢證函而言，未收到回函并不能明確表明預期的被詢證者已經(jīng)收到詢證函或已經(jīng)核實了詢證函中包含的信息的準確性。因此，未收到消極式詢證函的回函提供的審計證據(jù)，遠不如積極式詢證函的回函提供的審計證據(jù)有說服力。 　　當同時存在下列情況時，注冊會計師可考慮采用消極的函證方式： 　?。?）重大錯報風險評估為低水平； 　?。?）涉及大量余額較小的賬戶； 　?。?）預期不存在大量的錯誤； 　　（4）沒有理由相信被詢證者不認真對待函證。 　　3.兩種方式的結合使用 　　四、函證的實

25、施與評價 　　（一）函證實施過程的控制 　　當實施函證時，注冊會計師應當對選擇被詢證者、設計詢證函以及發(fā)出和收回詢證函保持控制。 　　注冊會計師應當采取下列措施對函證實施過程進行控制： 　　1.將被詢證者的名稱、單位名稱和地址與被審計單位有關記錄核對； 　　2.將詢證函中列示的賬戶余額或其他信息與被審計單位有關資料核對； 　　3.在詢證函中指明直接向接受審計業(yè)務委托的會計師事務所回函； 　　4.詢證函經(jīng)被審計單位蓋章后，由注冊會計師直接發(fā)出； 　　5.將發(fā)出詢證函的情況形成審計工作記錄； 　　6.將收到的回函形成審計工作記錄，并匯總統(tǒng)計函證結果。 　　此外，注冊會計師還應當考慮回函是否來自所要

26、求的回函人。 　　（二）以電子形式回函時的處理 　　對于以電子形式收到的回函，可靠性存在風險。注冊會計師和回函者采用一定的程序為電子形式的回函創(chuàng)造安全環(huán)境，可以降低該風險。如果注冊會計師確信該程序安全并得到適當控制，則會提高相關回函的可靠性。 　　另外，注冊會計師還應將收到的口頭答復記錄于工作底稿。如果口頭答復中的信息很重要，注冊會計師應要求相關方就此重要信息直接提交書面確認文件。 　　（三）積極式函證未收到回函時的處理 　　如果采用積極的函證方式實施函證而未能收到回函，注冊會計師應當考慮與被詢證者聯(lián)系，要求對方作出回應或再次寄發(fā)詢證函。如果未能得到被詢證者的回應，注冊會計師應當實施替代審計程

27、序。 　　（四）評價審計證據(jù)的充分性和適當性時應考慮的因素 　　如果實施函證和替代審計程序都不能提供財務報表有關認定的充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，注冊會計師應當實施追加的審計程序。在評價實施函證和替代審計程序獲取的審計證據(jù)是否充分、適當時，注冊會計師應當考慮： 　　1.函證和替代審計程序的可靠性； 　　2.不符事項的原因、頻率、性質(zhì)和金額； 　　3.實施其他審計程序獲取的審計證據(jù)。 　　總之，注冊會計師應當通過實施審計程序，獲取財務報表有關認定的充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。 　?。ㄎ澹┰u價函證的可靠性 　　函證所獲取的審計證據(jù)的可靠性主要取決于注冊會計師設計詢證函、實施函證程序和評價函證結果等程序的適當性

28、。 　　在評價函證的可靠性時，注冊會計師應當考慮： 　　1.對詢證函的設計、發(fā)出及收回的控制情況； 　　2.被詢證者的勝任能力、獨立性、授權回函情況、對函證項目的了解及其客觀性； 　　3.被審計單位施加的限制或回函中的限制。 　　注意： 　　第一，如果有跡象表明收回的詢證函不可靠，注冊會計師應當實施適當?shù)膶徲嫵绦蛴枰宰C實或消除疑慮。 　　第二，注冊會計師應當在考慮舞弊導致的財務報表重大錯報風險的基礎上，適當選擇函證的方式，謹慎分析和評價函證結果。 　?。Σ环马椀奶幚?　　注冊會計師應當考慮不符事項是否構成錯報及其對財務報表可能產(chǎn)生的影響，并將結果形成審計工作記錄。 　　不符事項的處理

29、：①分析產(chǎn)生不符的可能原因；②實施進一步程序，驗證對不符事項得出結論 　　【例題6·多選題】下列項目中，注冊會計師根據(jù)被審計單位的具體情況可能實施函證程序的有（?。?。 　　A.應付賬款 　　B.或有事項 　　C.固定資產(chǎn) 　　D.交易性金融資產(chǎn) 　　[答疑編號5740070401：針對該題提問] ? 『正確答案』ABD 『答案解析』固定資產(chǎn)通常通過對購入原始單據(jù)的檢查，實地盤點，而不實施函證程序。 　　【例題7·多選題】下列有關函證的提法中，不恰當?shù)挠校ā。?　　A.注冊會計師通過向存貨的代管人函證，能夠為存貨的存在與權利和義務認定提供證據(jù) 　　B.函證

30、只適用于賬戶余額及其組成部分，并不適用于具體交易的細節(jié) 　　C.在積極的函證方式下，注冊會計師只有收到回函，才能認為其為財務報表認定提供了證據(jù) 　　D.注冊會計師如果認為有跡象表明收回的詢證函不可靠，則應將其視為一項錯報 　　[答疑編號5740070402：針對該題提問] ? 『正確答案』BD 『答案解析』函證不僅適用于賬戶余額及其組成部分，也適用于具體交易細節(jié)，選項B不正確； 如果認為有跡象表明收回的詢證函不可靠，注冊會計師可以不進行函證，而實施替代審計程序，并不應直接將其視為一項錯報，選項D不正確。 第四節(jié)　分析程序 　　一、分析程序的目的 　　

31、分析程序，是指注冊會計師通過分析不同財務數(shù)據(jù)之間以及財務數(shù)據(jù)與非財務數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關系，對財務信息作出評價。分析程序還包括在必要時對識別出的、與其他相關信息不一致或與預期值差異重大的波動或關系進行調(diào)查。 　　 　　1.用作風險評估程序，以了解被審計單位及其環(huán)境。（必須實施） 　　分析程序可以幫助注冊會計師發(fā)現(xiàn)財務報表中的異常變化，或者預期發(fā)生而未發(fā)生的變化，識別存在潛在重大錯報風險的領域。分析程序還可以幫助注冊會計師發(fā)現(xiàn)財務狀況或盈利能力發(fā)生變化的信息和征兆，識別那些表明被審計單位持續(xù)經(jīng)營能力問題的事項。 　　2.當使用分析程序比細節(jié)測試能更有效地將認定層次的檢查風險降至可接受的水平時，分析

32、程序可以用作實質(zhì)性程序。 　　在針對評估的重大錯報風險實施進一步審計程序時，注冊會計師可以將分析程序作為實質(zhì)性程序的一種，單獨或結合其他細節(jié)測試，收集充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。此時運用分析程序可以減少細節(jié)測試的工作量，節(jié)約審計成本，降低審計風險，使審計工作更有效率和效果。 　　3.在審計結束或臨近結束時對財務報表進行總體復核。（必須實施） 　　在審計結束或臨近結束時，注冊會計師應當運用分析程序，在已收集的審計證據(jù)的基礎上，對財務報表整體的合理性做最終把握，評價報表仍然存在重大錯報風險而未被發(fā)現(xiàn)的可能性，考慮是否需要追加審計程序，以便為發(fā)表審計意見提供合理基礎。 　　二、用作風險評估程序 　　1.

33、總體要求 　　注冊會計師在實施風險評估程序時，應當運用分析程序，以了解被審計單位及其環(huán)境。在這個階段運用分析程序是強制要求。 　　2.在風險評估程序中的具體運用 　　注冊會計師可以將分析程序與詢問、檢查和觀察程序結合運用，以獲取對被審計單位及其環(huán)境的了解，識別和評估財務報表層次及具體認定層次的重大錯報風險。 　　在運用分析程序時，注冊會計師應重點關注關鍵的賬戶余額、趨勢和財務比率關系等方面，對其形成一個合理的預期，并與被審計單位記錄的金額、依據(jù)記錄金額計算的比率或趨勢相比較。如果分析程序的結果顯示的比率、比例或趨勢與注冊會計師對被審計單位及其環(huán)境的了解不一致，并且被審計單位管理層無法提出合理的

34、解釋，或者無法取得相關的支持性文件證據(jù)，注冊會計師應當考慮其是否表明被審計單位的財務報表存在重大錯報風險。 　　注意： 　　注冊會計師無須在了解被審計單位及其環(huán)境的每一方面時都實施分析程序。 　　3.風險評估過程中運用分析程序的特點 　　風險評估程序中運用分析程序的主要目的在于識別那些可能表明財務報表存在重大錯報風險的異常變化。 　　與實質(zhì)性分析程序相比，在風險評估過程中使用的分析程序所進行比較的性質(zhì)、預期值的精確程度，以及所進行的分析和調(diào)查的范圍都并不足以提供很高的保證水平。 　　三、用作實質(zhì)性程序 　　1.總體要求 　　（1）目的 　　注冊會計師應當針對評估的認定層次重大錯報風險設計和實

35、施實質(zhì)性程序。實質(zhì)性分析程序與細節(jié)測試都可用于收集審計證據(jù)，以識別財務報表認定層次的重大錯報風險。 　?。?）實施的前提 　　第一，當使用分析程序比細節(jié)測試能更有效地將認定層次的檢查風險降至可接受的水平時，注冊會計師可以考慮單獨或結合細節(jié)測試，運用實質(zhì)性分析程序。 　　第二，如果重大錯報風險較低且數(shù)據(jù)之間存在穩(wěn)定的預期關系，注冊會計師可以單獨使用實質(zhì)性分析程序獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。 　?。?）所提供證據(jù)的證明力 　　相對于細節(jié)測試而言，實質(zhì)性分析程序能夠達到的精確度可能受到種種限制，所提供的證據(jù)在很大程度上是間接證據(jù)，證明力相對較弱。 　?。?）考慮的因素 　　在設計和實施實質(zhì)性分析程序時

36、，無論單獨使用或與細節(jié)測試結合使用，注冊會計師都應當： 　?、倏紤]針對所涉及認定評估的重大錯報風險和實施的細節(jié)測試（如有），確定特定實質(zhì)性分析程序對這些認定的適用性。 　　②考慮可獲得信息的來源、可比性、性質(zhì)和相關性以及與信息編制相關的控制，評價在對已記錄的金額或比率作出預期時使用數(shù)據(jù)的可靠性。 　?、蹖σ延涗浀慕痤~或比率作出預期，并評價預期值是否足夠精確以識別重大錯報（包括單項重大的錯報和單項雖不重大但連同其他錯報可能導致財務報表產(chǎn)生重大錯報的錯報）。 　?、艽_定已記錄金額與預期值之間可接受的，且無需按《中國注冊會計師審計準則第1313號——分析程序》第七條的要求作進一步調(diào)查的差異額。 　　

37、2.實質(zhì)性分析程序對特定認定的適用性 　　（1）實質(zhì)性分析程序通常更適用于在一段時期內(nèi)存在預期關系的大量交易； 　　（2）在某些情況下，不復雜的預測模型也可以用于實施有效的分析程序； 　?。?）不同類型的分析程序提供不同程度的保證； 　?。?）對特定實質(zhì)性分析程序適用性的確定，受到認定的性質(zhì)和注冊會計師對重大錯報風險評估的影響； 　　（5）在針對同一認定實施細節(jié)測試時，特定的實質(zhì)性分析程序也可能視為是適當?shù)摹?　　3.數(shù)據(jù)的可靠性 　　（1）數(shù)據(jù)的來源：被審計單位的內(nèi)部數(shù)據(jù)和外部數(shù)據(jù) 　?。?）數(shù)據(jù)可靠性的影響：數(shù)據(jù)的可靠性直接影響根據(jù)數(shù)據(jù)形成的預期值。數(shù)據(jù)的可靠性越高，預期的準確性也將越高，

38、分析程序將更有效。注冊會計師計劃獲取的保證水平越高，對數(shù)據(jù)可靠性的要求也就越高。 　?。?）確定實質(zhì)性分析程序使用的數(shù)據(jù)是否可靠時，注冊會計師應當考慮的因素： 　?、倏色@得信息的來源。例如，從被審計單位以外的獨立來源獲取的信息可能更加可靠。 　?、诳色@得信息的可比性。例如，對于生產(chǎn)和銷售特殊產(chǎn)品的被審計單位，可能需要對寬泛的行業(yè)數(shù)據(jù)進行補充，使其更具可比性。 　　③可獲得信息的性質(zhì)和相關性。例如，預算是否作為預期的結果，而不是作為將要達到的目標。 　?、芘c信息編制相關的控制，用以確保信息完整、準確和有效。例如，與預算的編制、復核和維護相關的控制。 　　4.評價預期值的準確程度 　?。?）預期值

39、準確度的影響：預期值的準確性越高，注冊會計師通過分析程序獲取的保證水平將越高。 　?。?）評價做出預期的準確程度是否足以在計劃的保證水平上識別重大錯報時，注冊會計師應當考慮的主要因素： 　?、賹嵸|(zhì)性分析程序的預期結果做出預測的準確性。 　?、谛畔⒖煞纸獾某潭?。 　　信息可分解的程度是指用于分析程序的信息的詳細程度，如按月份或地區(qū)分部分解的數(shù)據(jù)。通常，數(shù)據(jù)的可分解程度越高，預期值的準確性越高，注冊會計師將相應獲取較高的保證水平。 　?、圬攧蘸头秦攧招畔⒌目色@得性。 　　5.已記錄金額與預期值之間可接受的差異額 　?。?）在設計和實施實質(zhì)性分析程序時，注冊會計師應當確定已記錄金額與預期值之間可接

40、受的差異額。注冊會計師應當將識別出的差異額與可接受的差異額進行比較，以確定差異是否重大，是否需要做進一步調(diào)查。 　?。?）應注意的情況 　　如果在期中實施實質(zhì)性程序，并計劃針對剩余期間實施實質(zhì)性分析程序，注冊會計師應當考慮實質(zhì)性分析程序對特定認定的適用性、數(shù)據(jù)的可靠性、做出預期的準確程度以及可接受的差異額，并評估這些因素如何影響針對剩余期間獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)的能力。如果認為僅實施實質(zhì)性分析程序不足以收集充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，注冊會計師還應測試剩余期間相關控制運行的有效性或針對期末實施細節(jié)測試。 　　四、用于總體復核 　　1.總體要求 　　在審計結束或臨近結束時，注冊會計師運用分析程序的

41、目的是確定財務報表整體是否與其對被審計單位的了解一致。（強制要求） 　　2.總體復核階段分析程序的特點 　　因為在總體復核階段實施的分析程序并非為了對特定賬戶余額和披露提供實質(zhì)性的保證水平，因此并不如實質(zhì)性分析程序那樣詳細和具體，而往往集中在財務報表層次。 　　3.再評估重大錯報風險 　　如果識別出以前未識別的重大錯報風險，注冊會計師應當重新考慮對全部或部分各類交易、賬戶余額、列報評估的風險是否恰當，并在此基礎上重新評價之前計劃的審計程序是否充分，是否有必要追加審計程序。 　　【例題8·多選題】下列關于分析程序的說法中，正確的有（?。?。 　　A.風險評估程序中應當實施分析程序 　　B.實質(zhì)性程

42、序中應當實施分析程序 　　C.控制測試中可以實施分析程序 　　D.對財務報表進行總體復核時應當實施分析程序 　　[答疑編號5740070601：針對該題提問] ? 『正確答案』AD 『答案解析』實質(zhì)性程序中可以實施分析程序；在控制測試中不適用分析程序。 　　【例題9·單選題】在審計結束或臨近結束時，使用分析程序對財務報表進行總體復核的目的是（?。?　　A.針對自上年以來尚未發(fā)生變化的賬戶余額搜集證據(jù) 　　B.再次測試認為有效的內(nèi)部控制，評估控制風險 　　C.確定以前尚未識別的異?；蛭搭A期到的關系 　　D.確定實質(zhì)性分析程序對特定認定的適用性 　　[答疑編

43、號5740070602：針對該題提問] ? 『正確答案』C 『答案解析』在審計結束或臨近結束時，使用分析程序對財務報表進行總體復核的目的就是看還有沒有未識別出的重大錯報。 　　【例題10·單選題】甲公司2012年度的存貨周轉率與2011年度相比有所下降。甲公司提供的以下理由中，不能解釋存貨周轉率變動趨勢的是（?。＃僭O甲公司該存貨周轉率的計算主要是為了評估存貨管理業(yè)績） 　　A.由于主要原材料價格比2011年度下降了10%，甲公司從2012年1月開始將主要原材料的日常儲備量增加了20% 　　B.甲公司主要產(chǎn)品在2012年度市場需求穩(wěn)定且盈利，但平均銷售價格與

44、2011年度相比有所下降，并且甲公司預期銷售價格將繼續(xù)下降 　　C.甲公司在2012年第4季度接到了一筆巨額訂單，訂貨數(shù)量相當于甲公司月產(chǎn)能的120%，交貨日期為2013年1月1日 　　D.從2012年6月開始，甲公司將部分產(chǎn)品針對主要銷售客戶的營銷方式由原先的買斷模式改為代銷模式 　　[答疑編號5740070603：針對該題提問] ? 『正確答案』B 『答案解析』存貨周轉率=主營業(yè)務成本/平均存貨。選項B不影響主營業(yè)務成本和平均存貨，故不能解釋存貨周轉率變動趨勢。 --------------------------------------------------