第七章 審計(jì)證據(jù)

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1、Four short words sum up what has lifted most successful individuals above the crowd: a little bit more. ------------------------------------------author ------------------------------------------date 第七章 審計(jì)證據(jù) 第七章 審計(jì)證據(jù) 命題特點(diǎn)分析 　　審計(jì)證據(jù)是形成審計(jì)結(jié)論的基礎(chǔ)，因此，本章也是注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)理論知識(shí)中重要的內(nèi)容。近年以客觀題的考查為主；但本章內(nèi)容不

2、僅可以單獨(dú)出客觀題，還可以結(jié)合實(shí)務(wù)考查簡答題，尤其是函證和分析程序的考查。 　　考生應(yīng)關(guān)注以下內(nèi)容： 　　1.理解審計(jì)證據(jù)的含義及特性 　　2.掌握獲取審計(jì)證據(jù)的審計(jì)程序 　　3.掌握函證 　　4.掌握分析程序 第一節(jié)　審計(jì)證據(jù)的性質(zhì) 　　一、審計(jì)證據(jù)的含義 　　審計(jì)證據(jù)是指注冊會(huì)計(jì)師為了得出審計(jì)結(jié)論、形成審計(jì)意見而使用的所有信息，包括構(gòu)成財(cái)務(wù)報(bào)表基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)記錄所含有的信息和其他信息。 　　注意： 　　會(huì)計(jì)記錄中含有的信息本身并不足以提供充分的審計(jì)證據(jù)作為對財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見的基礎(chǔ)，注冊會(huì)計(jì)師還應(yīng)獲取用作審計(jì)證據(jù)的其他信息。 　　二、審計(jì)證據(jù)的充分性和適當(dāng)性 　?。ㄒ唬徲?jì)證據(jù)的充分

3、性——證據(jù)數(shù)量的衡量，主要與注冊會(huì)計(jì)師確定的樣本量有關(guān)。 　　注冊會(huì)計(jì)師需要獲取審計(jì)證據(jù)的數(shù)量受其對重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評估的影響。評估的錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)越大，需要的審計(jì)證據(jù)可能越多。 　?。ǘ徲?jì)證據(jù)的適當(dāng)性——證據(jù)質(zhì)量的衡量，包括相關(guān)性和可靠性。 　　1.審計(jì)證據(jù)是否相關(guān)必須結(jié)合具體審計(jì)目標(biāo)來考慮。在確定審計(jì)證據(jù)的相關(guān)性時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮： 　　（1）特定的審計(jì)程序可能只為某些認(rèn)定提供相關(guān)的審計(jì)證據(jù)，而與其他認(rèn)定無關(guān)。 　?。?）針對同一項(xiàng)認(rèn)定可以從不同來源獲取審計(jì)證據(jù)或獲取不同性質(zhì)的審計(jì)證據(jù)。 　?。?）只與特定認(rèn)定相關(guān)的審計(jì)證據(jù)并不能替代與其他認(rèn)定相關(guān)的審計(jì)證據(jù)。 　　2.審計(jì)證據(jù)的可靠性受其來

4、源和性質(zhì)的影響，并取決于獲取審計(jì)證據(jù)的具體環(huán)境。注冊會(huì)計(jì)師在判斷審計(jì)證據(jù)的可靠性時(shí)，通常會(huì)考慮下列原則： 　?。?）從外部獨(dú)立來源獲取的審計(jì)證據(jù)比從其他來源獲取的審計(jì)證據(jù)更可靠。 　?。?）內(nèi)部控制有效時(shí)內(nèi)部生成的審計(jì)證據(jù)比內(nèi)部控制薄弱時(shí)內(nèi)部生成的審計(jì)證據(jù)更可靠。 　　（3）直接獲取的審計(jì)證據(jù)比間接獲取或推論得出的審計(jì)證據(jù)更可靠。 　　（4）以文件、記錄形式（無論是紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì)）存在的審計(jì)證據(jù)比口頭形式的審計(jì)證據(jù)更可靠。 　?。?）從原件獲取的審計(jì)證據(jù)比從傳真件或復(fù)印件獲取的審計(jì)證據(jù)更可靠。 　?。ㄈ┏浞中院瓦m當(dāng)性的關(guān)系——證據(jù)的數(shù)量受質(zhì)量的影響；但質(zhì)量存在缺陷，僅靠提高數(shù)量可能難以

5、彌補(bǔ)。 　　（四）評價(jià)充分性和適當(dāng)性時(shí)的特殊考慮——對文件記錄可靠性、使用被審計(jì)單位生成信息、矛盾證據(jù)和成本的考慮。 　?。?）對文件記錄可靠性的考慮 　　審計(jì)工作通常不涉及鑒定文件記錄的真?zhèn)?，注冊?huì)計(jì)師也不是鑒定文件記錄真?zhèn)蔚膶＜遥珣?yīng)當(dāng)考慮用作審計(jì)證據(jù)的信息的可靠性，并考慮與這些信息生成和維護(hù)相關(guān)控制的有效性。 　　如果在審計(jì)過程中識(shí)別出的情況使其認(rèn)為文件記錄可能是偽造的，或文件記錄中的某些條款已發(fā)生變動(dòng)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)做出進(jìn)一步調(diào)查，包括直接向第三方詢證，或考慮利用專家的工作以評價(jià)文件記錄的真?zhèn)巍?　　（2）使用被審計(jì)單位生成信息時(shí)的考慮 　　如果在實(shí)施審計(jì)程序時(shí)使用被審計(jì)單位生成的信息

6、，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)就這些信息的準(zhǔn)確性和完整性獲取審計(jì)證據(jù)。 　?。?）證據(jù)相互矛盾時(shí)的考慮 　　如果針對某項(xiàng)認(rèn)定從不同來源獲取的審計(jì)證據(jù)或獲取的不同性質(zhì)的審計(jì)證據(jù)能夠相互印證，與該項(xiàng)認(rèn)定相關(guān)的審計(jì)證據(jù)則具有更強(qiáng)的說服力。如果從不同來源獲取的審計(jì)證據(jù)或獲取的不同性質(zhì)的審計(jì)證據(jù)不一致，表明某項(xiàng)審計(jì)證據(jù)可能不可靠，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)追加必要的審計(jì)程序。 　?。?）獲取審計(jì)證據(jù)時(shí)對成本的考慮 　　注冊會(huì)計(jì)師可以考慮獲取審計(jì)證據(jù)的成本與所獲取信息的有用性之間的關(guān)系，但不應(yīng)以獲取審計(jì)證據(jù)的困難和成本為由減少不可替代的審計(jì)程序。 　　在保證獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)的前提下，控制審計(jì)成本也是會(huì)計(jì)師事務(wù)所增強(qiáng)競爭能力

7、和獲利能力所必需的。但為了保證得出的審計(jì)結(jié)論、形成的審計(jì)意見是恰當(dāng)?shù)?，注冊?huì)計(jì)師不應(yīng)將獲取審計(jì)證據(jù)的成本高低和難易程度作為減少不可替代的審計(jì)程序的理由。 　　【例題1·多選題】在確定審計(jì)證據(jù)相關(guān)性時(shí)，下列事項(xiàng)中，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮的有（?。?。 　　A.特定的審計(jì)程序可能只為某些認(rèn)定提供相關(guān)的審計(jì)證據(jù)，而與其他認(rèn)定無關(guān) 　　B.針對同一項(xiàng)認(rèn)定可以從不同來源獲取審計(jì)證據(jù)或獲取不同性質(zhì)的審計(jì)證據(jù) 　　C.從外部獨(dú)立來源獲取的審計(jì)證據(jù)比從其他來源獲取的審計(jì)證據(jù)更相關(guān) 　　D.只與特定認(rèn)定相關(guān)的審計(jì)證據(jù)并不能替代與其他認(rèn)定相關(guān)的審計(jì)證據(jù) 　　[答疑編號5740070101：針對該題提問] ?

8、 『正確答案』ABD 『答案解析』選項(xiàng)C屬于注冊會(huì)計(jì)師確定審計(jì)證據(jù)可靠性時(shí)應(yīng)當(dāng)考慮的，即從外部獨(dú)立來源獲取的審計(jì)證據(jù)比從其他來源獲取的審計(jì)證據(jù)更可靠，而不是更相關(guān)。 　　【例題2·單選題】下列有關(guān)審計(jì)證據(jù)的表述中，不正確的是（?。?。 　　A.如果被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)越高，對審計(jì)證據(jù)的要求也越高 　　B.注冊會(huì)計(jì)師在獲取審計(jì)證據(jù)時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮獲取審計(jì)證據(jù)的成本 　　C.如果注冊會(huì)計(jì)師從不同來源獲取的不同審計(jì)證據(jù)相互矛盾時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)追加必要的審計(jì)程序 　　D.如果注冊會(huì)計(jì)師獲取的審計(jì)證據(jù)質(zhì)量越高，需要的審計(jì)證據(jù)數(shù)量可能越少 　　[答疑編號574007010

9、2：針對該題提問] ? 『正確答案』B 『答案解析』在獲取審計(jì)證據(jù)時(shí)，只有滿足了充分、適當(dāng)?shù)那疤嵯?，注冊?huì)計(jì)師才會(huì)考慮獲取審計(jì)證據(jù)的成本。因此，考慮獲取審計(jì)證據(jù)的成本并非必須的。 　　【例題3·單選題】注冊會(huì)計(jì)師在對甲公司財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)過程中，在審計(jì)應(yīng)收賬款真實(shí)性時(shí)，獲取到下列證據(jù)，可靠性最強(qiáng)的是（?。?　　A.甲公司編制的應(yīng)收賬款明細(xì)匯總表 　　B.甲公司會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)自動(dòng)生成的應(yīng)收賬款明細(xì)賬 　　C.甲公司連續(xù)編號的銷售發(fā)票 　　D.向甲公司債務(wù)人發(fā)出的應(yīng)收賬款詢證函的回函 　　[答疑編號5740070103：針對該題提問] ? 『正

10、確答案』D 『答案解析』選項(xiàng)ABC所獲取的審計(jì)證據(jù)均為甲公司自己編制提供的證據(jù)，而應(yīng)收賬款詢證函的回函是甲公司以外的單位提供的證據(jù)，其可靠程度高于甲公司自己提供的證據(jù)。 第二節(jié)　獲取審計(jì)證據(jù)的審計(jì)程序 　　一、審計(jì)程序的作用 　　 　　二、審計(jì)程序的種類 　　審計(jì)程序單獨(dú)或組合，用于風(fēng)險(xiǎn)評估程序、控制測試和實(shí)質(zhì)性程序。 　?。ㄒ唬z查 　　檢查是指注冊會(huì)計(jì)師對被審計(jì)單位內(nèi)部或外部生成的，以紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì)形式存在的記錄或文件進(jìn)行審查，或?qū)Y產(chǎn)進(jìn)行實(shí)物審查。 　　檢查記錄或文件可以提供可靠程度不同的審計(jì)證據(jù)，審計(jì)證據(jù)的可靠性取決于記錄或文件的性質(zhì)和來源，而在檢查內(nèi)部記錄

11、或文件時(shí)，其可靠性則取決于生成該記錄或文件的內(nèi)部控制的有效性。 　　檢查有形資產(chǎn)可為其存在提供可靠的審計(jì)證據(jù)，但不一定能夠?yàn)闄?quán)利和義務(wù)或計(jì)價(jià)等認(rèn)定提供可靠的審計(jì)證據(jù)。 　?。ǘ┯^察 　　觀察是注冊會(huì)計(jì)師察看相關(guān)人員正在從事的活動(dòng)或執(zhí)行的程序。 　　注意： 　　觀察提供的審計(jì)證據(jù)僅限于觀察發(fā)生的時(shí)點(diǎn)。 　?。ㄈ┰儐?　　詢問是指注冊會(huì)計(jì)師以書面或口頭方式，向被審計(jì)單位內(nèi)部或外部的知情人員獲取財(cái)務(wù)信息和非財(cái)務(wù)信息，并對答復(fù)進(jìn)行評價(jià)的過程。 　　注意： 　　詢問本身不足以發(fā)現(xiàn)認(rèn)定層次存在的重大錯(cuò)報(bào)，也不足以測試內(nèi)部控制運(yùn)行的有效性。 　　（四）函證 　　函證是指注冊會(huì)計(jì)師為了獲取影響財(cái)務(wù)報(bào)表或相

12、關(guān)披露認(rèn)定的項(xiàng)目的信息，通過直接來自第三方的對有關(guān)信息和現(xiàn)存狀況的聲明，獲取和評價(jià)審計(jì)證據(jù)的過程。通過函證獲取的證據(jù)可靠性較高，因此，函證是受到高度重視并經(jīng)常被使用的一種重要程序。 　　（五）重新計(jì)算 　　重新計(jì)算是指注冊會(huì)計(jì)師以人工方式或使用計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)，對記錄或文件中的數(shù)據(jù)計(jì)算的準(zhǔn)確性進(jìn)行核對。 　　（六）重新執(zhí)行 　　重新執(zhí)行是指注冊會(huì)計(jì)師以人工方式或使用計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)，重新獨(dú)立執(zhí)行作為被審計(jì)單位內(nèi)部控制組成部分的程序或控制。 　?。ㄆ撸┓治龀绦?　　分析程序是指注冊會(huì)計(jì)師通過分析不同財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間以及財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)與非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關(guān)系，對財(cái)務(wù)信息作出評價(jià)。分析程序還包括在必要時(shí)

13、對識(shí)別出的、與其他相關(guān)信息不一致或與預(yù)期值差異重大的波動(dòng)或關(guān)系進(jìn)行調(diào)查。 　　【例題4·多選題】下列與審計(jì)證據(jù)相關(guān)的表述中，不正確的有（?。?　　A.如果審計(jì)證據(jù)數(shù)量足夠，就可以彌補(bǔ)審計(jì)證據(jù)的質(zhì)量缺陷 　　B.審計(jì)工作通常不涉及鑒定文件的真?zhèn)?，對用作審?jì)證據(jù)的文件記錄，只需考慮相關(guān)內(nèi)部控制的有效性 　　C.不應(yīng)考慮獲取審計(jì)證據(jù)的成本與獲取信息的有用性之間的關(guān)系 　　D.會(huì)計(jì)記錄中含有的信息本身不足以提供充分的審計(jì)證據(jù)作為對財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見的基礎(chǔ) 　　[答疑編號5740070201：針對該題提問] ? 『正確答案』ABC 　　【例題5·單選題】在審計(jì)甲公

14、司財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)， 下列為獲取適當(dāng)審計(jì)證據(jù)所實(shí)施的審計(jì)程序與審計(jì)目標(biāo)最相關(guān)的是（?。?。 　　A.從甲公司銷售發(fā)票中選取樣本，追查至對應(yīng)的發(fā)貨單，以確定銷售的完整性 　　B.實(shí)地觀察甲公司固定資產(chǎn)，以確定固定資產(chǎn)的所有權(quán) 　　C.對已盤點(diǎn)的甲公司存貨進(jìn)行檢查，將檢查結(jié)果與盤點(diǎn)記錄相核對，以確定存貨的計(jì)價(jià)正確性 　　D.復(fù)核甲公司編制的銀行存款余額調(diào)節(jié)表，以確定銀行存款余額的正確性 　　[答疑編號5740070202：針對該題提問] ? 『正確答案』D 『答案解析』選項(xiàng)A一般與銷售的發(fā)生、完整性均無關(guān)；選項(xiàng)B實(shí)地觀察主要是與存在相關(guān)；選項(xiàng)C主要是與存在和完整性相關(guān)。

15、 第三節(jié)　函證 　　一、函證決策 　　注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)確定是否有必要實(shí)施函證以獲取認(rèn)定層次的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。在作出決策時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮以下三個(gè)因素： 　?。ㄒ唬┰u估的認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn) 　　評估的認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平越高，注冊會(huì)計(jì)師對通過實(shí)質(zhì)性程序獲取的審計(jì)證據(jù)的相關(guān)性和可靠性的要求越高。函證程序的運(yùn)用對于提供充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)可能是有效的。 　　（二）函證程序所審計(jì)的認(rèn)定 　　函證可以為某些認(rèn)定提供審計(jì)證據(jù)，但是對不同的認(rèn)定，函證的證明力是不同的。對特定認(rèn)定，函證的相關(guān)性受注冊會(huì)計(jì)師選擇函證信息的目標(biāo)的影響。 　?。ㄈ?shí)施其他審計(jì)程序獲取的審計(jì)證據(jù)如何將檢查風(fēng)險(xiǎn)降至

16、可接受的水平 　　針對同一項(xiàng)認(rèn)定可以從不同來源獲取審計(jì)證據(jù)或獲取不同性質(zhì)的審計(jì)證據(jù)。注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮被審計(jì)單位的經(jīng)營環(huán)境、內(nèi)部控制的有效性、賬戶或交易的性質(zhì)、被詢證者處理詢證函的習(xí)慣做法及回函的可能性等，以確定函證的內(nèi)容、范圍、時(shí)間和方式。 　　二、函證的內(nèi)容 　?。ㄒ唬┿y行存款、借款及與金融機(jī)構(gòu)往來的其他重要信息 　　注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對銀行存款（包括零余額賬戶和在本期內(nèi)注銷的賬戶）、借款及與金融機(jī)構(gòu)往來的其他重要信息實(shí)施函證程序，除非有充分證據(jù)表明某一銀行存款、借款及與金融機(jī)構(gòu)往來的其他重要信息對財(cái)務(wù)報(bào)表不重要且與之相關(guān)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)很低。如果不對這些項(xiàng)目實(shí)施函證程序，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在審計(jì)

17、工作底稿中說明理由。 　　（二）應(yīng)收賬款 　　除非存在下列兩種情形之一，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對應(yīng)收賬款實(shí)施函證程序： 　　1.根據(jù)審計(jì)重要性原則，有充分證據(jù)表明應(yīng)收賬款對財(cái)務(wù)報(bào)表不重要。 　　2.注冊會(huì)計(jì)師認(rèn)為函證很可能無效。如果注冊會(huì)計(jì)師認(rèn)為被詢證者很可能不回函或即使回函也不可信，可不對應(yīng)收賬款實(shí)施函證。注冊會(huì)計(jì)師可能基于以前年度的審計(jì)經(jīng)驗(yàn)或者類似工作經(jīng)驗(yàn)，認(rèn)為某被詢證者的回函率很低或判斷回函不可靠，并得出函證很可能無效的結(jié)論。如果不對應(yīng)收賬款函證，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在工作底稿中說明理由。 　　（三）函證的其他內(nèi)容 　　注意： 　　函證通常適用于賬戶余額及其組成部分（如應(yīng)收賬款明細(xì)賬），但是不一定限于

18、這些項(xiàng)目。 　　（四）函證程序?qū)嵤┑姆秶?　　如果采用審計(jì)抽樣的方式確定函證程序的范圍，無論采用統(tǒng)計(jì)抽樣方法，還是非統(tǒng)計(jì)抽樣方法，選取的樣本應(yīng)當(dāng)足以代表總體。注冊會(huì)計(jì)師可以確定從總體中選取特定項(xiàng)目進(jìn)行測試。選取的特定項(xiàng)目可能包括： 　　1.金額較大的項(xiàng)目； 　　2.賬齡較長的項(xiàng)目； 　　3.交易頻繁但期末余額較小的項(xiàng)目； 　　4.重大關(guān)聯(lián)方交易； 　　5.重大或異常的交易； 　　6.可能存在爭議、舞弊或錯(cuò)誤的交易。 　?。ㄎ澹┖C的時(shí)間 　　注冊會(huì)計(jì)師通常以資產(chǎn)負(fù)債表日為截止日，在資產(chǎn)負(fù)債表日后適當(dāng)時(shí)間內(nèi)實(shí)施函證。如果重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評估為低水平，注冊會(huì)計(jì)師可選擇資產(chǎn)負(fù)債表日前適當(dāng)日期為截止日實(shí)施

19、函證，并對所函證項(xiàng)目自該截止日起至資產(chǎn)負(fù)債表日止發(fā)生的變動(dòng)實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序。 　?。┕芾韺右蟛粚?shí)施函證時(shí)的處理 　　當(dāng)被審計(jì)單位管理層要求對擬函證的某些賬戶余額或其他信息不實(shí)施函證時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮該項(xiàng)要求是否合理，并獲取審計(jì)證據(jù)予以支持。如果認(rèn)為管理層的要求合理，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施替代審計(jì)程序，以獲取與這些賬戶余額或其他信息相關(guān)的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。如果認(rèn)為管理層的要求不合理，且被其阻撓而無法實(shí)施函證，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)視為審計(jì)范圍受到限制，并考慮對審計(jì)報(bào)告可能產(chǎn)生的影響。 　　注意： 　　分析管理層要求不實(shí)施函證的原因時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)保持職業(yè)懷疑態(tài)度，并考慮： 　　1.管理層是否誠

20、信； 　　2.是否可能存在重大的舞弊或錯(cuò)誤； 　　3.替代審計(jì)程序能否提供與這些賬戶余額或其他信息相關(guān)的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。 　　三、詢證函的設(shè)計(jì) 　?。ㄒ唬┰O(shè)計(jì)詢證函的總體要求 　　注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)特定審計(jì)目標(biāo)設(shè)計(jì)詢證函。詢證函的設(shè)計(jì)服從于審計(jì)目標(biāo)的需要。通常，在針對賬戶余額的存在性認(rèn)定獲取審計(jì)證據(jù)時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在詢證函中列明相關(guān)信息，要求對方核對確認(rèn)。但在針對賬戶余額的完整性認(rèn)定獲取審計(jì)證據(jù)時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師則需要改變詢證函的內(nèi)容設(shè)計(jì)或者采用其他審計(jì)程序。 　?。ǘ┰O(shè)計(jì)詢證函需要考慮的因素 　　在設(shè)計(jì)詢證函時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮所審計(jì)的認(rèn)定以及可能影響函證可靠性的因素。 　　1.函

21、證的方式 　　函證的方式有兩種：積極式函證和消極式函證。不同的函證方式，其提供審計(jì)證據(jù)的可靠性不同。 　　2.以往審計(jì)或類似業(yè)務(wù)的經(jīng)驗(yàn) 　　注意： 　　當(dāng)注冊會(huì)計(jì)師根據(jù)以往經(jīng)驗(yàn)認(rèn)為，即使詢證函設(shè)計(jì)恰當(dāng)，回函率仍很低，應(yīng)考慮從其他途徑獲取審計(jì)證據(jù)。 　　3.擬函證信息的性質(zhì) 　　注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解被審計(jì)單位與第三方之間交易的實(shí)質(zhì)，以確定哪些信息需要進(jìn)行函證。 　　4.選擇被詢證者的適當(dāng)性 　　注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)向?qū)λ冏C信息知情的第三方發(fā)送詢證函。 　　函證所提供的審計(jì)證據(jù)的可靠性還受到被詢證者的能力、獨(dú)立性、客觀性、回函者是否有權(quán)回函等因素的影響。 　　注意： 　　當(dāng)存在重大、異常、在期末前發(fā)生的

22、、對財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生重大影響的交易，而被詢證者在經(jīng)濟(jì)上依賴于被審計(jì)單位時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮被詢證者可能被驅(qū)使提供不正確的回函。 　　5.被詢證者易于回函的信息類型 　　詢證函所函證信息是否便于被詢證者回答，影響到回函率和所獲取審計(jì)證據(jù)的性質(zhì)。 　　注意： 　　詢證函通常應(yīng)當(dāng)包含被審計(jì)單位管理層的授權(quán)，授權(quán)被詢證者向注冊會(huì)計(jì)師提供有關(guān)信息。 　?。ㄈ┓e極與消極的函證方式 　　注冊會(huì)計(jì)師可采用積極的或消極的函證方式實(shí)施函證，也可將兩種方式結(jié)合使用。 　　1.積極的函證方式 　　如果采用積極的函證方式，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)要求被詢證者在所有情況下必須回函，確認(rèn)詢證函所列示信息是否正確，或填列詢證函要求的信

23、息。 　　積極的函證方式又分為兩種： 　?。?）在詢證函中列明擬函證的賬戶余額或其他信息，要求被詢證者確認(rèn)所函證的款項(xiàng)是否正確。通常認(rèn)為，對這種詢證函的回復(fù)能夠提供可靠的審計(jì)證據(jù)。但是，其缺點(diǎn)是被詢證者可能對所列示信息根本不加以驗(yàn)證就予以回函確認(rèn)。 　?。?）在詢證函中不列明賬戶余額或其他信息，而要求被詢證者填寫有關(guān)信息或提供進(jìn)一步信息。由于這種詢證函要求被詢證者做出更多的努力，可能會(huì)導(dǎo)致回函率降低，進(jìn)而導(dǎo)致注冊會(huì)計(jì)師執(zhí)行更多的替代程序。 　　注意： 　　在采用積極的函證方式時(shí)，只有注冊會(huì)計(jì)師收到回函，才能為財(cái)務(wù)報(bào)表認(rèn)定提供審計(jì)證據(jù)。注冊會(huì)計(jì)師沒有收到回函，就無法證明所函證信息是否正確。 　

24、　2.消極的函證方式 　　如果采用消極的函證方式，注冊會(huì)計(jì)師只要求被詢證者僅在不同意詢證函列示信息的情況下才予以回函。 　　對消極式詢證函而言，未收到回函并不能明確表明預(yù)期的被詢證者已經(jīng)收到詢證函或已經(jīng)核實(shí)了詢證函中包含的信息的準(zhǔn)確性。因此，未收到消極式詢證函的回函提供的審計(jì)證據(jù)，遠(yuǎn)不如積極式詢證函的回函提供的審計(jì)證據(jù)有說服力。 　　當(dāng)同時(shí)存在下列情況時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師可考慮采用消極的函證方式： 　?。?）重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評估為低水平； 　?。?）涉及大量余額較小的賬戶； 　?。?）預(yù)期不存在大量的錯(cuò)誤； 　?。?）沒有理由相信被詢證者不認(rèn)真對待函證。 　　3.兩種方式的結(jié)合使用 　　四、函證的實(shí)

25、施與評價(jià) 　?。ㄒ唬┖C實(shí)施過程的控制 　　當(dāng)實(shí)施函證時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對選擇被詢證者、設(shè)計(jì)詢證函以及發(fā)出和收回詢證函保持控制。 　　注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)采取下列措施對函證實(shí)施過程進(jìn)行控制： 　　1.將被詢證者的名稱、單位名稱和地址與被審計(jì)單位有關(guān)記錄核對； 　　2.將詢證函中列示的賬戶余額或其他信息與被審計(jì)單位有關(guān)資料核對； 　　3.在詢證函中指明直接向接受審計(jì)業(yè)務(wù)委托的會(huì)計(jì)師事務(wù)所回函； 　　4.詢證函經(jīng)被審計(jì)單位蓋章后，由注冊會(huì)計(jì)師直接發(fā)出； 　　5.將發(fā)出詢證函的情況形成審計(jì)工作記錄； 　　6.將收到的回函形成審計(jì)工作記錄，并匯總統(tǒng)計(jì)函證結(jié)果。 　　此外，注冊會(huì)計(jì)師還應(yīng)當(dāng)考慮回函是否來自所要

26、求的回函人。 　?。ǘ┮噪娮有问交睾瘯r(shí)的處理 　　對于以電子形式收到的回函，可靠性存在風(fēng)險(xiǎn)。注冊會(huì)計(jì)師和回函者采用一定的程序?yàn)殡娮有问降幕睾瘎?chuàng)造安全環(huán)境，可以降低該風(fēng)險(xiǎn)。如果注冊會(huì)計(jì)師確信該程序安全并得到適當(dāng)控制，則會(huì)提高相關(guān)回函的可靠性。 　　另外，注冊會(huì)計(jì)師還應(yīng)將收到的口頭答復(fù)記錄于工作底稿。如果口頭答復(fù)中的信息很重要，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)要求相關(guān)方就此重要信息直接提交書面確認(rèn)文件。 　?。ㄈ┓e極式函證未收到回函時(shí)的處理 　　如果采用積極的函證方式實(shí)施函證而未能收到回函，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮與被詢證者聯(lián)系，要求對方作出回應(yīng)或再次寄發(fā)詢證函。如果未能得到被詢證者的回應(yīng)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施替代審計(jì)程

27、序。 　　（四）評價(jià)審計(jì)證據(jù)的充分性和適當(dāng)性時(shí)應(yīng)考慮的因素 　　如果實(shí)施函證和替代審計(jì)程序都不能提供財(cái)務(wù)報(bào)表有關(guān)認(rèn)定的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施追加的審計(jì)程序。在評價(jià)實(shí)施函證和替代審計(jì)程序獲取的審計(jì)證據(jù)是否充分、適當(dāng)時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮： 　　1.函證和替代審計(jì)程序的可靠性； 　　2.不符事項(xiàng)的原因、頻率、性質(zhì)和金額； 　　3.實(shí)施其他審計(jì)程序獲取的審計(jì)證據(jù)。 　　總之，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)通過實(shí)施審計(jì)程序，獲取財(cái)務(wù)報(bào)表有關(guān)認(rèn)定的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。 　?。ㄎ澹┰u價(jià)函證的可靠性 　　函證所獲取的審計(jì)證據(jù)的可靠性主要取決于注冊會(huì)計(jì)師設(shè)計(jì)詢證函、實(shí)施函證程序和評價(jià)函證結(jié)果等程序的適當(dāng)性

28、。 　　在評價(jià)函證的可靠性時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮： 　　1.對詢證函的設(shè)計(jì)、發(fā)出及收回的控制情況； 　　2.被詢證者的勝任能力、獨(dú)立性、授權(quán)回函情況、對函證項(xiàng)目的了解及其客觀性； 　　3.被審計(jì)單位施加的限制或回函中的限制。 　　注意： 　　第一，如果有跡象表明收回的詢證函不可靠，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序予以證實(shí)或消除疑慮。 　　第二，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在考慮舞弊導(dǎo)致的財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的基礎(chǔ)上，適當(dāng)選擇函證的方式，謹(jǐn)慎分析和評價(jià)函證結(jié)果。 　?。Σ环马?xiàng)的處理 　　注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮不符事項(xiàng)是否構(gòu)成錯(cuò)報(bào)及其對財(cái)務(wù)報(bào)表可能產(chǎn)生的影響，并將結(jié)果形成審計(jì)工作記錄。 　　不符事項(xiàng)的處理

29、：①分析產(chǎn)生不符的可能原因；②實(shí)施進(jìn)一步程序，驗(yàn)證對不符事項(xiàng)得出結(jié)論 　　【例題6·多選題】下列項(xiàng)目中，注冊會(huì)計(jì)師根據(jù)被審計(jì)單位的具體情況可能實(shí)施函證程序的有（　）。 　　A.應(yīng)付賬款 　　B.或有事項(xiàng) 　　C.固定資產(chǎn) 　　D.交易性金融資產(chǎn) 　　[答疑編號5740070401：針對該題提問] ? 『正確答案』ABD 『答案解析』固定資產(chǎn)通常通過對購入原始單據(jù)的檢查，實(shí)地盤點(diǎn)，而不實(shí)施函證程序。 　　【例題7·多選題】下列有關(guān)函證的提法中，不恰當(dāng)?shù)挠校ā。?　　A.注冊會(huì)計(jì)師通過向存貨的代管人函證，能夠?yàn)榇尕浀拇嬖谂c權(quán)利和義務(wù)認(rèn)定提供證據(jù) 　　B.函證

30、只適用于賬戶余額及其組成部分，并不適用于具體交易的細(xì)節(jié) 　　C.在積極的函證方式下，注冊會(huì)計(jì)師只有收到回函，才能認(rèn)為其為財(cái)務(wù)報(bào)表認(rèn)定提供了證據(jù) 　　D.注冊會(huì)計(jì)師如果認(rèn)為有跡象表明收回的詢證函不可靠，則應(yīng)將其視為一項(xiàng)錯(cuò)報(bào) 　　[答疑編號5740070402：針對該題提問] ? 『正確答案』BD 『答案解析』函證不僅適用于賬戶余額及其組成部分，也適用于具體交易細(xì)節(jié)，選項(xiàng)B不正確； 如果認(rèn)為有跡象表明收回的詢證函不可靠，注冊會(huì)計(jì)師可以不進(jìn)行函證，而實(shí)施替代審計(jì)程序，并不應(yīng)直接將其視為一項(xiàng)錯(cuò)報(bào)，選項(xiàng)D不正確。 第四節(jié)　分析程序 　　一、分析程序的目的 　　

31、分析程序，是指注冊會(huì)計(jì)師通過分析不同財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間以及財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)與非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關(guān)系，對財(cái)務(wù)信息作出評價(jià)。分析程序還包括在必要時(shí)對識(shí)別出的、與其他相關(guān)信息不一致或與預(yù)期值差異重大的波動(dòng)或關(guān)系進(jìn)行調(diào)查。 　　 　　1.用作風(fēng)險(xiǎn)評估程序，以了解被審計(jì)單位及其環(huán)境。（必須實(shí)施） 　　分析程序可以幫助注冊會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表中的異常變化，或者預(yù)期發(fā)生而未發(fā)生的變化，識(shí)別存在潛在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的領(lǐng)域。分析程序還可以幫助注冊會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)狀況或盈利能力發(fā)生變化的信息和征兆，識(shí)別那些表明被審計(jì)單位持續(xù)經(jīng)營能力問題的事項(xiàng)。 　　2.當(dāng)使用分析程序比細(xì)節(jié)測試能更有效地將認(rèn)定層次的檢查風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的水平時(shí)，分析

32、程序可以用作實(shí)質(zhì)性程序。 　　在針對評估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師可以將分析程序作為實(shí)質(zhì)性程序的一種，單獨(dú)或結(jié)合其他細(xì)節(jié)測試，收集充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。此時(shí)運(yùn)用分析程序可以減少細(xì)節(jié)測試的工作量，節(jié)約審計(jì)成本，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，使審計(jì)工作更有效率和效果。 　　3.在審計(jì)結(jié)束或臨近結(jié)束時(shí)對財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行總體復(fù)核。（必須實(shí)施） 　　在審計(jì)結(jié)束或臨近結(jié)束時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)運(yùn)用分析程序，在已收集的審計(jì)證據(jù)的基礎(chǔ)上，對財(cái)務(wù)報(bào)表整體的合理性做最終把握，評價(jià)報(bào)表仍然存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)而未被發(fā)現(xiàn)的可能性，考慮是否需要追加審計(jì)程序，以便為發(fā)表審計(jì)意見提供合理基礎(chǔ)。 　　二、用作風(fēng)險(xiǎn)評估程序 　　1.

33、總體要求 　　注冊會(huì)計(jì)師在實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評估程序時(shí)，應(yīng)當(dāng)運(yùn)用分析程序，以了解被審計(jì)單位及其環(huán)境。在這個(gè)階段運(yùn)用分析程序是強(qiáng)制要求。 　　2.在風(fēng)險(xiǎn)評估程序中的具體運(yùn)用 　　注冊會(huì)計(jì)師可以將分析程序與詢問、檢查和觀察程序結(jié)合運(yùn)用，以獲取對被審計(jì)單位及其環(huán)境的了解，識(shí)別和評估財(cái)務(wù)報(bào)表層次及具體認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。 　　在運(yùn)用分析程序時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注關(guān)鍵的賬戶余額、趨勢和財(cái)務(wù)比率關(guān)系等方面，對其形成一個(gè)合理的預(yù)期，并與被審計(jì)單位記錄的金額、依據(jù)記錄金額計(jì)算的比率或趨勢相比較。如果分析程序的結(jié)果顯示的比率、比例或趨勢與注冊會(huì)計(jì)師對被審計(jì)單位及其環(huán)境的了解不一致，并且被審計(jì)單位管理層無法提出合理的

34、解釋，或者無法取得相關(guān)的支持性文件證據(jù)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮其是否表明被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。 　　注意： 　　注冊會(huì)計(jì)師無須在了解被審計(jì)單位及其環(huán)境的每一方面時(shí)都實(shí)施分析程序。 　　3.風(fēng)險(xiǎn)評估過程中運(yùn)用分析程序的特點(diǎn) 　　風(fēng)險(xiǎn)評估程序中運(yùn)用分析程序的主要目的在于識(shí)別那些可能表明財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的異常變化。 　　與實(shí)質(zhì)性分析程序相比，在風(fēng)險(xiǎn)評估過程中使用的分析程序所進(jìn)行比較的性質(zhì)、預(yù)期值的精確程度，以及所進(jìn)行的分析和調(diào)查的范圍都并不足以提供很高的保證水平。 　　三、用作實(shí)質(zhì)性程序 　　1.總體要求 　?。?）目的 　　注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)針對評估的認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)和實(shí)

35、施實(shí)質(zhì)性程序。實(shí)質(zhì)性分析程序與細(xì)節(jié)測試都可用于收集審計(jì)證據(jù)，以識(shí)別財(cái)務(wù)報(bào)表認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。 　?。?）實(shí)施的前提 　　第一，當(dāng)使用分析程序比細(xì)節(jié)測試能更有效地將認(rèn)定層次的檢查風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的水平時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師可以考慮單獨(dú)或結(jié)合細(xì)節(jié)測試，運(yùn)用實(shí)質(zhì)性分析程序。 　　第二，如果重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)較低且數(shù)據(jù)之間存在穩(wěn)定的預(yù)期關(guān)系，注冊會(huì)計(jì)師可以單獨(dú)使用實(shí)質(zhì)性分析程序獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。 　?。?）所提供證據(jù)的證明力 　　相對于細(xì)節(jié)測試而言，實(shí)質(zhì)性分析程序能夠達(dá)到的精確度可能受到種種限制，所提供的證據(jù)在很大程度上是間接證據(jù)，證明力相對較弱。 　　（4）考慮的因素 　　在設(shè)計(jì)和實(shí)施實(shí)質(zhì)性分析程序時(shí)

36、，無論單獨(dú)使用或與細(xì)節(jié)測試結(jié)合使用，注冊會(huì)計(jì)師都應(yīng)當(dāng)： 　?、倏紤]針對所涉及認(rèn)定評估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和實(shí)施的細(xì)節(jié)測試（如有），確定特定實(shí)質(zhì)性分析程序?qū)@些認(rèn)定的適用性。 　?、诳紤]可獲得信息的來源、可比性、性質(zhì)和相關(guān)性以及與信息編制相關(guān)的控制，評價(jià)在對已記錄的金額或比率作出預(yù)期時(shí)使用數(shù)據(jù)的可靠性。 　　③對已記錄的金額或比率作出預(yù)期，并評價(jià)預(yù)期值是否足夠精確以識(shí)別重大錯(cuò)報(bào)（包括單項(xiàng)重大的錯(cuò)報(bào)和單項(xiàng)雖不重大但連同其他錯(cuò)報(bào)可能導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生重大錯(cuò)報(bào)的錯(cuò)報(bào)）。 　?、艽_定已記錄金額與預(yù)期值之間可接受的，且無需按《中國注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1313號——分析程序》第七條的要求作進(jìn)一步調(diào)查的差異額。 　　

37、2.實(shí)質(zhì)性分析程序?qū)μ囟ㄕJ(rèn)定的適用性 　?。?）實(shí)質(zhì)性分析程序通常更適用于在一段時(shí)期內(nèi)存在預(yù)期關(guān)系的大量交易； 　　（2）在某些情況下，不復(fù)雜的預(yù)測模型也可以用于實(shí)施有效的分析程序； 　?。?）不同類型的分析程序提供不同程度的保證； 　?。?）對特定實(shí)質(zhì)性分析程序適用性的確定，受到認(rèn)定的性質(zhì)和注冊會(huì)計(jì)師對重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評估的影響； 　?。?）在針對同一認(rèn)定實(shí)施細(xì)節(jié)測試時(shí)，特定的實(shí)質(zhì)性分析程序也可能視為是適當(dāng)?shù)摹?　　3.數(shù)據(jù)的可靠性 　?。?）數(shù)據(jù)的來源：被審計(jì)單位的內(nèi)部數(shù)據(jù)和外部數(shù)據(jù) 　?。?）數(shù)據(jù)可靠性的影響：數(shù)據(jù)的可靠性直接影響根據(jù)數(shù)據(jù)形成的預(yù)期值。數(shù)據(jù)的可靠性越高，預(yù)期的準(zhǔn)確性也將越高，

38、分析程序?qū)⒏行?。注冊?huì)計(jì)師計(jì)劃獲取的保證水平越高，對數(shù)據(jù)可靠性的要求也就越高。 　?。?）確定實(shí)質(zhì)性分析程序使用的數(shù)據(jù)是否可靠時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮的因素： 　?、倏色@得信息的來源。例如，從被審計(jì)單位以外的獨(dú)立來源獲取的信息可能更加可靠。 　　②可獲得信息的可比性。例如，對于生產(chǎn)和銷售特殊產(chǎn)品的被審計(jì)單位，可能需要對寬泛的行業(yè)數(shù)據(jù)進(jìn)行補(bǔ)充，使其更具可比性。 　?、劭色@得信息的性質(zhì)和相關(guān)性。例如，預(yù)算是否作為預(yù)期的結(jié)果，而不是作為將要達(dá)到的目標(biāo)。 　?、芘c信息編制相關(guān)的控制，用以確保信息完整、準(zhǔn)確和有效。例如，與預(yù)算的編制、復(fù)核和維護(hù)相關(guān)的控制。 　　4.評價(jià)預(yù)期值的準(zhǔn)確程度 　　（1）預(yù)期值

39、準(zhǔn)確度的影響：預(yù)期值的準(zhǔn)確性越高，注冊會(huì)計(jì)師通過分析程序獲取的保證水平將越高。 　?。?）評價(jià)做出預(yù)期的準(zhǔn)確程度是否足以在計(jì)劃的保證水平上識(shí)別重大錯(cuò)報(bào)時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮的主要因素： 　?、賹?shí)質(zhì)性分析程序的預(yù)期結(jié)果做出預(yù)測的準(zhǔn)確性。 　　②信息可分解的程度。 　　信息可分解的程度是指用于分析程序的信息的詳細(xì)程度，如按月份或地區(qū)分部分解的數(shù)據(jù)。通常，數(shù)據(jù)的可分解程度越高，預(yù)期值的準(zhǔn)確性越高，注冊會(huì)計(jì)師將相應(yīng)獲取較高的保證水平。 　?、圬?cái)務(wù)和非財(cái)務(wù)信息的可獲得性。 　　5.已記錄金額與預(yù)期值之間可接受的差異額 　　（1）在設(shè)計(jì)和實(shí)施實(shí)質(zhì)性分析程序時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)確定已記錄金額與預(yù)期值之間可接

40、受的差異額。注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)將識(shí)別出的差異額與可接受的差異額進(jìn)行比較，以確定差異是否重大，是否需要做進(jìn)一步調(diào)查。 　?。?）應(yīng)注意的情況 　　如果在期中實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序，并計(jì)劃針對剩余期間實(shí)施實(shí)質(zhì)性分析程序，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮實(shí)質(zhì)性分析程序?qū)μ囟ㄕJ(rèn)定的適用性、數(shù)據(jù)的可靠性、做出預(yù)期的準(zhǔn)確程度以及可接受的差異額，并評估這些因素如何影響針對剩余期間獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)的能力。如果認(rèn)為僅實(shí)施實(shí)質(zhì)性分析程序不足以收集充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，注冊會(huì)計(jì)師還應(yīng)測試剩余期間相關(guān)控制運(yùn)行的有效性或針對期末實(shí)施細(xì)節(jié)測試。 　　四、用于總體復(fù)核 　　1.總體要求 　　在審計(jì)結(jié)束或臨近結(jié)束時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師運(yùn)用分析程序的

41、目的是確定財(cái)務(wù)報(bào)表整體是否與其對被審計(jì)單位的了解一致。（強(qiáng)制要求） 　　2.總體復(fù)核階段分析程序的特點(diǎn) 　　因?yàn)樵诳傮w復(fù)核階段實(shí)施的分析程序并非為了對特定賬戶余額和披露提供實(shí)質(zhì)性的保證水平，因此并不如實(shí)質(zhì)性分析程序那樣詳細(xì)和具體，而往往集中在財(cái)務(wù)報(bào)表層次。 　　3.再評估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn) 　　如果識(shí)別出以前未識(shí)別的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)重新考慮對全部或部分各類交易、賬戶余額、列報(bào)評估的風(fēng)險(xiǎn)是否恰當(dāng)，并在此基礎(chǔ)上重新評價(jià)之前計(jì)劃的審計(jì)程序是否充分，是否有必要追加審計(jì)程序。 　　【例題8·多選題】下列關(guān)于分析程序的說法中，正確的有（?。?　　A.風(fēng)險(xiǎn)評估程序中應(yīng)當(dāng)實(shí)施分析程序 　　B.實(shí)質(zhì)性程

42、序中應(yīng)當(dāng)實(shí)施分析程序 　　C.控制測試中可以實(shí)施分析程序 　　D.對財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行總體復(fù)核時(shí)應(yīng)當(dāng)實(shí)施分析程序 　　[答疑編號5740070601：針對該題提問] ? 『正確答案』AD 『答案解析』實(shí)質(zhì)性程序中可以實(shí)施分析程序；在控制測試中不適用分析程序。 　　【例題9·單選題】在審計(jì)結(jié)束或臨近結(jié)束時(shí)，使用分析程序?qū)ω?cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行總體復(fù)核的目的是（?。?。 　　A.針對自上年以來尚未發(fā)生變化的賬戶余額搜集證據(jù) 　　B.再次測試認(rèn)為有效的內(nèi)部控制，評估控制風(fēng)險(xiǎn) 　　C.確定以前尚未識(shí)別的異?；蛭搭A(yù)期到的關(guān)系 　　D.確定實(shí)質(zhì)性分析程序?qū)μ囟ㄕJ(rèn)定的適用性 　　[答疑編

43、號5740070602：針對該題提問] ? 『正確答案』C 『答案解析』在審計(jì)結(jié)束或臨近結(jié)束時(shí)，使用分析程序?qū)ω?cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行總體復(fù)核的目的就是看還有沒有未識(shí)別出的重大錯(cuò)報(bào)。 　　【例題10·單選題】甲公司2012年度的存貨周轉(zhuǎn)率與2011年度相比有所下降。甲公司提供的以下理由中，不能解釋存貨周轉(zhuǎn)率變動(dòng)趨勢的是（?。?。（假設(shè)甲公司該存貨周轉(zhuǎn)率的計(jì)算主要是為了評估存貨管理業(yè)績） 　　A.由于主要原材料價(jià)格比2011年度下降了10%，甲公司從2012年1月開始將主要原材料的日常儲(chǔ)備量增加了20% 　　B.甲公司主要產(chǎn)品在2012年度市場需求穩(wěn)定且盈利，但平均銷售價(jià)格與

44、2011年度相比有所下降，并且甲公司預(yù)期銷售價(jià)格將繼續(xù)下降 　　C.甲公司在2012年第4季度接到了一筆巨額訂單，訂貨數(shù)量相當(dāng)于甲公司月產(chǎn)能的120%，交貨日期為2013年1月1日 　　D.從2012年6月開始，甲公司將部分產(chǎn)品針對主要銷售客戶的營銷方式由原先的買斷模式改為代銷模式 　　[答疑編號5740070603：針對該題提問] ? 『正確答案』B 『答案解析』存貨周轉(zhuǎn)率=主營業(yè)務(wù)成本/平均存貨。選項(xiàng)B不影響主營業(yè)務(wù)成本和平均存貨，故不能解釋存貨周轉(zhuǎn)率變動(dòng)趨勢。 --------------------------------------------------