注會(huì)考試審計(jì)科目《審計(jì)》 風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)

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1、第八章　風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì) 本章考情分析 本章-合計(jì)考了16分。其中，試題“缺席”，考了8分，考了8分。 本章試題絕大部分為客觀題[88%]，偶爾也考簡(jiǎn)答題。例如，的工作底稿簡(jiǎn)答題就波及到本章1分。 在本章總計(jì)4節(jié)中，第3節(jié)(特別是控制測(cè)試時(shí)間安排)考試頻率最高，第1節(jié)(特別是審計(jì)程序的不可預(yù)見(jiàn)性)次之。 [注：本章分值與第7章相稱，但篇幅僅為第7章的一半] 近3年題型題量分析表 年度 題型 題量 分值 考點(diǎn) 單選 4 4 控制測(cè)試目的,期中控制測(cè)試,控制測(cè)試間隔,運(yùn)用此前年度控制測(cè)試結(jié)論 多選 2 4 不可預(yù)見(jiàn)性程序,特別風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)措施

2、 單選 4 4 應(yīng)對(duì)報(bào)表層風(fēng)險(xiǎn),進(jìn)一步程序概念,控制測(cè)試,實(shí)質(zhì)性程序 多選 1 2 進(jìn)一步程序總體方案 簡(jiǎn)答 1 1 運(yùn)用此前年度控制測(cè)試結(jié)論 綜合 1 1 運(yùn)用此前年度實(shí)質(zhì)性程序結(jié)論 近3年題型題量分析 雖然審計(jì)每年都要考一種被稱為“風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估與風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)”的綜合題，特別是綜合題還考核了控制測(cè)試的有關(guān)知識(shí)，但所考核的具體內(nèi)容屬于各個(gè)循環(huán)，本章并不簡(jiǎn)介這些內(nèi)容，充其量是為解答風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)問(wèn)題提供了框架或思路。 為解答綜合題中有關(guān)風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)的問(wèn)題，需要將本章知識(shí)與第一章的認(rèn)定和第九章至第十二章內(nèi)容的聯(lián)系起來(lái)學(xué)習(xí)。 第一節(jié) 針對(duì)報(bào)表風(fēng)險(xiǎn)的總體應(yīng)對(duì) 一、

3、總體應(yīng)對(duì)措施 1.向?qū)徲?jì)項(xiàng)目組強(qiáng)調(diào)保持職業(yè)懷疑的必要性； 2.分派更有經(jīng)驗(yàn)或具有特殊技能的審計(jì)人員或運(yùn)用專家工作； 3.提供更多的督導(dǎo)； 4.在選擇進(jìn)一步審計(jì)程序時(shí)融入更多的不可預(yù)見(jiàn)的因素； 5.對(duì)擬實(shí)行審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范疇做出總體修改。針對(duì)控制環(huán)境缺陷導(dǎo)致的報(bào)表層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，總體修改審計(jì)程序的措施涉及： （1）在期末而非期中實(shí)行更多的審計(jì)程序。 （2）通過(guò)實(shí)行實(shí)質(zhì)性程序獲取更廣泛的審計(jì)證據(jù)。 （3）增長(zhǎng)擬納入審計(jì)范疇的經(jīng)營(yíng)地點(diǎn)的數(shù)量。 [例題?單選題]注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)針對(duì)評(píng)估的由于舞弊導(dǎo)致的財(cái)務(wù)報(bào)表層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)擬定總體應(yīng)對(duì)措施。下列各項(xiàng)措施中,錯(cuò)誤的是(

4、 )。[/報(bào)表層風(fēng)險(xiǎn)的總體應(yīng)對(duì)措施] A.評(píng)價(jià)被審計(jì)單位對(duì)會(huì)計(jì)政策的選擇和運(yùn)用 B.指派更有經(jīng)驗(yàn)、知識(shí)、技能和能力的項(xiàng)目構(gòu)成員 C.修改財(cái)務(wù)報(bào)表整體的重要性 D.在擬定審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范疇時(shí),增長(zhǎng)審計(jì)程序的不可預(yù)見(jiàn)性 [答案]C [解析]為應(yīng)對(duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)而修改重要性類似于為被某大學(xué)錄取而修改分?jǐn)?shù)線。分?jǐn)?shù)線是不能隨便修改的。同樣，重要性也不是隨便能修改的，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要站在報(bào)表使用者的立場(chǎng)上擬定重要性。 二、增長(zhǎng)審計(jì)程序不可預(yù)見(jiàn)性的措施 （一）增長(zhǎng)審計(jì)程序不可預(yù)見(jiàn)性的思路 1.對(duì)某些未測(cè)試過(guò)的低于重要性水平或風(fēng)險(xiǎn)較小的賬戶余額和認(rèn)定實(shí)行實(shí)質(zhì)性程序； 2.調(diào)節(jié)實(shí)行

5、審計(jì)程序的時(shí)間，使其超過(guò)被審計(jì)單位的預(yù)期。 3.采用不同的審計(jì)抽樣措施，使當(dāng)期抽取的測(cè)試樣本與此前有所不同； 4.選用不同的地點(diǎn)實(shí)行審計(jì)程序，或預(yù)先不告知被審計(jì)單位所選定的測(cè)試地點(diǎn)。 （二）增長(zhǎng)審計(jì)程序不可預(yù)見(jiàn)性的實(shí)行要點(diǎn) 1.事先與被審計(jì)單位高層管理人員溝通，規(guī)定實(shí)行不可預(yù)見(jiàn)性程序，但不告知其具體內(nèi)容[高風(fēng)亮節(jié)，君子風(fēng)度]。 2.雖然對(duì)于不可預(yù)見(jiàn)性限度沒(méi)有量化的規(guī)定，但審計(jì)項(xiàng)目組可根據(jù)對(duì)舞弊風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估等擬定具有不可預(yù)見(jiàn)性的審計(jì)程序。 3.項(xiàng)目合伙人需要安排項(xiàng)目構(gòu)成員有效地實(shí)行具有不可預(yù)見(jiàn)性的審計(jì)程序，但同步要避免使項(xiàng)目構(gòu)成員處在困難境地。 （三）增長(zhǎng)審計(jì)程序不可預(yù)見(jiàn)性的示例

6、表8-1 審計(jì)程序的不可預(yù)見(jiàn)性示例 審計(jì)領(lǐng)域 某些也許合用的具有不可預(yù)見(jiàn)性的審計(jì)程序 存貨 向此前審計(jì)過(guò)程中接觸不多的被審計(jì)單位員工詢問(wèn)，例如采購(gòu)、銷售、生產(chǎn)人員等 在不事先告知被審計(jì)單位的狀況下，選擇某些此前未曾到過(guò)的盤點(diǎn)地點(diǎn)進(jìn)行存貨監(jiān)盤 鈔票和 銀行存款 多選幾種月的銀行存款余額調(diào)節(jié)表進(jìn)行測(cè)試 對(duì)有大量銀行賬戶的，考慮變化抽樣措施 銷售和 應(yīng)收賬款 ? 向此前審計(jì)中接觸不多或未曾接觸過(guò)的被審計(jì)單位員工詢問(wèn)，例如負(fù)責(zé)解決大客戶賬戶的銷售部人員 變化實(shí)質(zhì)性分析程序的對(duì)象，例如按細(xì)類分析收入 針對(duì)銷售和銷售退回延長(zhǎng)截止測(cè)試期間 實(shí)行此前未曾考慮過(guò)的審計(jì)程序，例如

7、： （1）函證銷售條款,或?qū)︿N售額較不重要、此前未曾關(guān)注的銷售交易，例如對(duì)出口銷售實(shí)行實(shí)質(zhì)性程序。 （2）實(shí)行更細(xì)致的分析程序，例如使用計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)復(fù)核銷售及客戶賬戶。 （3）測(cè)試此前未曾函證的賬戶余額，如金額為負(fù)或零的賬戶,或余額低于此前設(shè)定的重要性水平的賬戶。 （4）變化函證日期，即把函證截止日期提前或推遲。 （5）對(duì)關(guān)聯(lián)公司,除函證外,實(shí)行其她審計(jì)程序驗(yàn)證 采購(gòu)和 應(yīng)付賬款 如果此前未曾相應(yīng)付賬款余額普遍進(jìn)行函證，可考慮直接向供應(yīng)商函證確認(rèn)余額。如果常常采用函證方式，可考慮變化函證的范疇或者時(shí)間 對(duì)此前由于低于設(shè)定的重要性水平而未曾測(cè)試過(guò)的采購(gòu)項(xiàng)目，進(jìn)行細(xì)節(jié)測(cè)試

8、 使用計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)審視采購(gòu)和付款賬戶，以發(fā)現(xiàn)某些特殊項(xiàng)目，例如與否有不同的供應(yīng)商使用相似的銀行賬戶 固定資產(chǎn) 對(duì)此前由于低于設(shè)定的重要性水平而未曾測(cè)試過(guò)的固定資產(chǎn)進(jìn)行測(cè)試，例如考慮實(shí)地盤查某些價(jià)值較低的固定資產(chǎn)，如汽車和其她設(shè)備等 集團(tuán)審計(jì)項(xiàng)目 修改構(gòu)成部分審計(jì)工作的范疇或者區(qū)域(如增長(zhǎng)某些不重要的構(gòu)成部分的審計(jì)工作量，或?qū)嵉厝?gòu)成部分開(kāi)展審計(jì)工作)[教材新增] [例題?多選題]下列做法中，可以提高審計(jì)程序的不可預(yù)見(jiàn)性的有( )。[/審計(jì)程序的不可預(yù)見(jiàn)性] A.針對(duì)銷售收入和銷售退回延長(zhǎng)截止測(cè)試期間 B.向此前沒(méi)有詢問(wèn)過(guò)的被審計(jì)單位員工詢問(wèn) C

9、.對(duì)此前一般不測(cè)試的金額較小的項(xiàng)目實(shí)行實(shí)質(zhì)性程序 D.對(duì)被審計(jì)單位銀行存款年末余額實(shí)行函證 [答案]ABC [解析]函證銀行存款不具有不可預(yù)見(jiàn)性，該程序是每個(gè)審計(jì)項(xiàng)目都要實(shí)行的常規(guī)程序。 三、總體應(yīng)對(duì)措施對(duì)進(jìn)一步程序總體方案的影響 （一）分類 1.進(jìn)一步審計(jì)程序的總體方案涉及實(shí)質(zhì)性方案和綜合性方案[見(jiàn)14教材P29，D2.2Z具體審計(jì)籌劃]。 2.無(wú)論選擇何種方案，注冊(cè)會(huì)計(jì)師都應(yīng)當(dāng)對(duì)所有重大的交易、賬戶余額和披露設(shè)計(jì)和實(shí)行實(shí)質(zhì)性程序[本章共強(qiáng)調(diào)3次]。 （二）選擇 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)根據(jù)認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估成果，恰當(dāng)選用實(shí)質(zhì)性方案或綜合性方案。 1.如選擇綜合性方案，應(yīng)將

10、控制測(cè)試與實(shí)質(zhì)性程序結(jié)合使用。 （1）一般狀況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師都選擇采用綜合性方案。 （2）當(dāng)必須實(shí)行控制測(cè)試(實(shí)無(wú)法應(yīng)風(fēng)險(xiǎn))時(shí)，選擇綜合性方案； 2.如選擇實(shí)質(zhì)性方案，進(jìn)一步審計(jì)程序以實(shí)質(zhì)性程序?yàn)橹鳌? （1）如僅實(shí)行實(shí)質(zhì)性程序(覺(jué)得控制測(cè)試不符合成本效益原則)，選擇實(shí)質(zhì)性方案； （2）當(dāng)報(bào)表層重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)屬于高水平時(shí)，更傾向于實(shí)質(zhì)性方案。 [例題?單選題]下列有關(guān)針對(duì)重大賬戶余額實(shí)行審計(jì)程序的說(shuō)法中,對(duì)的的是( )。[/進(jìn)一步審計(jì)程序的概念] A.注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)行細(xì)節(jié)測(cè)試 B.注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)行控制測(cè)試 C.注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)行實(shí)質(zhì)性程序 D.注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)行控

11、制測(cè)試和實(shí)質(zhì)性程序 [答案]C [解析]控制測(cè)試不是必須實(shí)行的程序。實(shí)質(zhì)性程序涉及實(shí)質(zhì)性分析與細(xì)節(jié)測(cè)試。當(dāng)評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)較低時(shí)，也許僅實(shí)行實(shí)質(zhì)性分析，當(dāng)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)較高時(shí)也許僅實(shí)行細(xì)節(jié)測(cè)試，但這兩種程序不能同步缺失。 第二節(jié) 針對(duì)認(rèn)定層風(fēng)險(xiǎn)的進(jìn)一步審計(jì)程序 一、進(jìn)一步審計(jì)程序的含義和考慮因素 （一）進(jìn)一步審計(jì)程序的含義 1.比誰(shuí)進(jìn)一步?比風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序進(jìn)一步[審計(jì)程序涉及風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序、進(jìn)一步審計(jì)程序和其她審計(jì)程序]。 2.重點(diǎn)何在? 進(jìn)一步審計(jì)程序涉及三要素：性質(zhì)、時(shí)間安排和范疇，其中，性質(zhì)最為重要。 3.針對(duì)誰(shuí)? 進(jìn)一步審計(jì)程序針對(duì)認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。進(jìn)一步審計(jì)程序

12、的性質(zhì)、時(shí)間和范疇對(duì)評(píng)估的認(rèn)定層次重大錯(cuò)風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)具有針對(duì)性。 （二）設(shè)計(jì)進(jìn)一步審計(jì)程序時(shí)的考慮因素 1.風(fēng)險(xiǎn)的重要性，即風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)致的后果的嚴(yán)重限度。 2.重大錯(cuò)報(bào)發(fā)生的也許性。 3.波及的各類交易、賬戶余額和披露的特性。 4.采用的特定控制的性質(zhì)(人工控制還是自動(dòng)化控制)。 5.與否擬獲取審計(jì)證據(jù)，以擬定內(nèi)部控制在避免或發(fā)現(xiàn)并糾正重大錯(cuò)報(bào)方面的有效性[“是”的話，就需要控制測(cè)試]。 二、進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì) （一）進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)的含義 進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)是指進(jìn)一步審計(jì)程序的目的和類型。 1.目的：擬定內(nèi)部控制運(yùn)營(yíng)的有效性[控制測(cè)試]，發(fā)現(xiàn)認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)

13、[實(shí)質(zhì)性程序]； 2.類型：檢查、觀測(cè)、詢問(wèn)、函證、重新計(jì)算、重新執(zhí)行、分析。 （二）進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)的選擇 1.根據(jù)認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的成果選擇審計(jì)程序 例如，控制測(cè)試一般合用于完整性認(rèn)定。 （1）判斷完整性存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，除檢查[銷售合同]外，還也許需要向第三方詢問(wèn)或函證合同條款的完整性。 （2）對(duì)于與收入完整性認(rèn)定有關(guān)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，控制測(cè)試一般更能有效應(yīng)對(duì)[不在賬中的，要在賬外找]； （3）采用信息系統(tǒng)平常解決和控制的某類交易時(shí)，如擬在控制運(yùn)營(yíng)有效的基本上設(shè)計(jì)實(shí)質(zhì)性程序，就先實(shí)行控制測(cè)試。 2.根據(jù)認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的因素選擇審計(jì)程序 例如，

14、實(shí)質(zhì)性程序一般合用于發(fā)生、存在、計(jì)價(jià)認(rèn)定。 （1）如判斷雖然在不存在有關(guān)控制，發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)仍較低，僅實(shí)行實(shí)質(zhì)性程序就也許獲取充足、合適的證據(jù)。 （2）對(duì)與收入發(fā)生認(rèn)定有關(guān)的重大錯(cuò)報(bào)[必在賬中]風(fēng)險(xiǎn)，實(shí)質(zhì)性程序一般更能有效應(yīng)對(duì)。 （3）函證可覺(jué)得應(yīng)收賬款在某一時(shí)點(diǎn)存在的認(rèn)定提供審計(jì)證據(jù)，但一般不能為應(yīng)收賬款的計(jì)價(jià)認(rèn)定提供證據(jù)。 （4）相應(yīng)收賬款的計(jì)價(jià)認(rèn)定，一般需要檢查應(yīng)收賬款賬齡和期后收款狀況、理解欠款客戶的信用狀況等。 [例題?單選題]在辨認(rèn)被審計(jì)單位管理層未向注冊(cè)會(huì)計(jì)師披露的訴訟事項(xiàng)時(shí)，下列各項(xiàng)審計(jì)程序中，一般無(wú)效的是( )[/審計(jì)程序的性質(zhì)]。 A.復(fù)核法

15、律費(fèi)用賬戶記錄 B.查閱治理層的會(huì)議紀(jì)要 C.查閱被審計(jì)單位與外部法律顧問(wèn)之間的往來(lái)信函 D.根據(jù)管理層提供的訴訟事項(xiàng)清單，檢查有關(guān)的文獻(xiàn)記錄 [答案]D [解析]管理層未向注冊(cè)會(huì)計(jì)師披露的訴訟事項(xiàng)必然不在管理層提供的訴訟事項(xiàng)清單上[審計(jì)程序的性質(zhì)不合適]，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的檢查必須跳出這個(gè)清單的范疇。 三、進(jìn)一步審計(jì)程序的時(shí)間 （一）進(jìn)一步審計(jì)程序的時(shí)間的含義 1.何時(shí)實(shí)行進(jìn)一步審計(jì)程序[2月10日函證]； 2.審計(jì)證據(jù)合用的期間或時(shí)點(diǎn)[12月31日的應(yīng)收余額]。 （二）進(jìn)一步審計(jì)程序的時(shí)間的選擇 1.選擇何時(shí)實(shí)行審計(jì)程序：重要在期中與期末之間權(quán)衡。

16、 （1）期中實(shí)行進(jìn)一步審計(jì)程序的好處： 便于早發(fā)現(xiàn)、早協(xié)商、早解決、早籌劃[更為實(shí)際的好處是，能在次年年初多審幾家客戶，增長(zhǎng)事務(wù)所的收入]。 （2）對(duì)期中實(shí)行審計(jì)程序的三點(diǎn)顧慮： 顧慮一，難以獲取有關(guān)期中此前的充足、合適的審計(jì)證據(jù)(例如，重大工程項(xiàng)目在期中尚未完結(jié))； 顧慮二，從期中到期末(簡(jiǎn)稱剩余期間)還會(huì)發(fā)生重大交易或事項(xiàng)(涉及期中前交易的延續(xù)，期中后新發(fā)生的交易)，從而對(duì)有關(guān)認(rèn)定產(chǎn)生重大影響(如，10月份退回2月份銷售的產(chǎn)品)； 顧慮三，管理層也許在期末調(diào)節(jié)甚至篡改期中此前的記錄(這闡明，雖然在期中實(shí)行了進(jìn)一步程序，還應(yīng)當(dāng)針對(duì)剩余期間獲取審計(jì)證據(jù))。 那么，什么狀況下不適

17、宜在期中實(shí)行進(jìn)一步程序？ 當(dāng)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)較高時(shí)，應(yīng)考慮在期末或接近期末實(shí)行實(shí)質(zhì)性程序，或采用不告知的方式，或在管理層不能預(yù)見(jiàn)的時(shí)間實(shí)行審計(jì)程序。 2.擬定實(shí)行審計(jì)程序時(shí)間的考慮因素 （1）控制環(huán)境[波及到期中證據(jù)的能否延伸到期末]。 （2）何時(shí)能得到有關(guān)信息[期末數(shù)據(jù)不能在期中審計(jì)]。 （3）錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的性質(zhì)[錯(cuò)報(bào)何時(shí)發(fā)生]。例如，被審計(jì)單位也許在會(huì)計(jì)期末后來(lái)偽造銷售合同以虛增收入，就在資產(chǎn)負(fù)債表日獲取所有銷售合同及有關(guān)資料。 （4）審計(jì)證據(jù)合用的期間或時(shí)點(diǎn)。例如，針對(duì)存貨期末余額，不適宜在期中時(shí)點(diǎn)或期末后來(lái)時(shí)點(diǎn)實(shí)行存貨監(jiān)盤等有關(guān)審計(jì)程序[夜長(zhǎng)夢(mèng)多]。 （5）審計(jì)程序的性質(zhì)。例如，

18、檢查期末尚未完畢的重大交易的截止期限與否對(duì)的等程序，只能在期末或期末后來(lái)實(shí)行。 [例題?多選題]在擬定進(jìn)一步審計(jì)程序的時(shí)間時(shí)，A注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮的重要因素有( )。[/進(jìn)一步程序的時(shí)間] A.評(píng)估的認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn) B.審計(jì)意見(jiàn)的類型 C.錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的性質(zhì) D.審計(jì)證據(jù)合用的期間或時(shí)點(diǎn) [答案]ACD 四、進(jìn)一步審計(jì)程序的范疇 （一）進(jìn)一步審計(jì)程序范疇的含義 進(jìn)一步審計(jì)程序的范疇是指實(shí)行進(jìn)一步審計(jì)程序的數(shù)量，涉及抽取的樣本量，對(duì)某項(xiàng)控制活動(dòng)的觀測(cè)次數(shù)等。 直觀地說(shuō)，就是反復(fù)實(shí)行某種審計(jì)程序的次數(shù)。 （二）擬定進(jìn)一步審計(jì)程序范疇時(shí)考慮的因素 1.一般狀況下

19、應(yīng)當(dāng)考慮的因素 （1）擬定的[認(rèn)定層次的]重要性水平[抽樣：可容忍誤差]：重要性水平越低，實(shí)行進(jìn)一步審計(jì)程序的范疇越廣。 （2）評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)：重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)越高[抽樣：可接受的檢查抽樣風(fēng)險(xiǎn)越低]，實(shí)行的進(jìn)一步審計(jì)程序的范疇越廣。 （3）籌劃獲取的保證限度[抽樣：可信賴限度]：保證限度越高，實(shí)行的進(jìn)一步審計(jì)程序的范疇越廣。 但是，只有當(dāng)審計(jì)程序自身[性質(zhì)]與特定風(fēng)險(xiǎn)有關(guān)時(shí)，擴(kuò)大審計(jì)程序的范疇才是有效的。 2.使用計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)的情形 使用計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)可以對(duì)電子化的交易和賬戶文檔進(jìn)行更廣泛的測(cè)試，對(duì)總體而非樣本進(jìn)行測(cè)試[100%測(cè)試]。 3.使用審計(jì)抽樣的情形 使用恰

20、當(dāng)?shù)某闃哟胧┮话憧梢缘贸鲇行ЫY(jié)論。但在下列情形下，抽樣風(fēng)險(xiǎn)也許很大： （1）從總體中選擇的樣本規(guī)模過(guò)??； （2）為實(shí)現(xiàn)特定目的，選擇的抽樣措施不合適； （3）對(duì)發(fā)現(xiàn)的例外事項(xiàng)未進(jìn)行恰當(dāng)追查。 第三節(jié) 控制測(cè)試 一、控制測(cè)試的含義和規(guī)定 （一）控制測(cè)試的含義 控制測(cè)試是為了獲取控制有效性而實(shí)行的測(cè)試。具體涉及： 1.如何運(yùn)營(yíng)：控制在所審計(jì)期間的有關(guān)時(shí)點(diǎn)是如何運(yùn)營(yíng)的； 2.與否一貫：控制與否得到一貫執(zhí)行； 3.何種方式：控制由誰(shuí)或以何種方式運(yùn)營(yíng)(如人工控制或自動(dòng)化控制)。 控制運(yùn)營(yíng)有效性強(qiáng)調(diào)的是控制可以在各個(gè)不同步點(diǎn)按照既定設(shè)計(jì)得以一貫執(zhí)行。 （二）控制測(cè)試的規(guī)定

21、 控制測(cè)試需要考慮成本效益，并非在任何狀況下都要實(shí)行。 當(dāng)存在下列情形之一時(shí)，應(yīng)當(dāng)實(shí)行控制測(cè)試： 1.在評(píng)估認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，預(yù)期控制運(yùn)營(yíng)有效； 2.僅實(shí)行實(shí)質(zhì)性程序局限性以提供認(rèn)定層次充足、合適的審計(jì)證據(jù)[高度自動(dòng)化解決]。 如果被審計(jì)單位在所審計(jì)期間內(nèi)的不同步期使用了不同的控制，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮不同步期控制運(yùn)營(yíng)的有效性。 [例題?單選題]下列有關(guān)控制測(cè)試目的的說(shuō)法中，對(duì)的的是( )。[/控制測(cè)試目的] A.控制測(cè)試旨在評(píng)價(jià)內(nèi)部控制在避免或發(fā)現(xiàn)并糾正認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)方面的運(yùn)營(yíng)有效性 B.控制測(cè)試旨在發(fā)現(xiàn)認(rèn)定層次發(fā)生錯(cuò)報(bào)的金額 C.控制測(cè)試旨在驗(yàn)證明質(zhì)性程序成

22、果的可靠性 D.控制測(cè)試旨在擬定控制與否得到執(zhí)行 [答案]A [解析]控制測(cè)試目的是測(cè)試內(nèi)部控制運(yùn)營(yíng)的有效性。 二、控制測(cè)試的性質(zhì) （一）控制測(cè)試的性質(zhì) 控制測(cè)試的性質(zhì)是指控制測(cè)試所使用的審計(jì)程序的類型及其組合。 決定控制測(cè)試性質(zhì)的重要因素：籌劃的保證限度。注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)控制有效性的信賴限度[保證限度]越高，應(yīng)當(dāng)獲取越有說(shuō)服力的審計(jì)證據(jù)[保證限度更高]。特別在“實(shí)無(wú)法降”時(shí)，應(yīng)當(dāng)獲取有關(guān)控制運(yùn)營(yíng)有效性的更高的保證水平。 實(shí)無(wú)法應(yīng)：僅實(shí)行實(shí)質(zhì)性程序無(wú)法應(yīng)對(duì)認(rèn)定層次…… 實(shí)無(wú)法證：僅實(shí)行實(shí)質(zhì)性程序無(wú)法獲取充足、合適的證據(jù)。 實(shí)無(wú)法降：僅實(shí)行實(shí)質(zhì)性程序無(wú)法將認(rèn)定層次檢查風(fēng)險(xiǎn)減少

23、至可接受水平。 （二）控制測(cè)試程序 1.詢問(wèn)。詢問(wèn)被審計(jì)單位合適員工，獲取與內(nèi)部控制運(yùn)營(yíng)狀況有關(guān)的信息。 2.觀測(cè)。測(cè)試不留下書面記錄的控制(如職責(zé)分離)的運(yùn)營(yíng)狀況的有效措施。 3.檢查。合用于留有書面證據(jù)的控制運(yùn)營(yíng)狀況。 4.重新執(zhí)行。將所測(cè)試的內(nèi)部控制重新執(zhí)行一次，以確認(rèn)控制效果。 （三）控制測(cè)試程序的局限性 1.詢問(wèn)自身并局限性以測(cè)試控制運(yùn)營(yíng)的有效性。 2.觀測(cè)提供的證據(jù)僅限于觀測(cè)發(fā)生的時(shí)點(diǎn)，在不觀測(cè)時(shí)也許未被執(zhí)行，觀測(cè)合適于證明某些時(shí)點(diǎn)上控制運(yùn)營(yíng)的有效性。 3.重新執(zhí)行很費(fèi)時(shí)間。大量的重新執(zhí)行導(dǎo)致通過(guò)控制測(cè)試以縮小實(shí)質(zhì)性程序的范疇無(wú)效。一般只有當(dāng)詢問(wèn)、觀測(cè)和檢查程序結(jié)

24、合在一起仍無(wú)法獲得充足的證據(jù)時(shí)，才考慮通過(guò)重新執(zhí)行來(lái)證明控制與否有效運(yùn)營(yíng)。 注意：沒(méi)有提到檢查程序的局限性。 結(jié)合使用：一般狀況下，將詢問(wèn)與檢查或重新執(zhí)行結(jié)合使用，可以比僅實(shí)行詢問(wèn)和觀測(cè)獲取更高的保證。 [例題?單選題]下列有關(guān)控制測(cè)試程序的說(shuō)法中,對(duì)的的是( )。[/控制測(cè)試] A.檢查程序合用于所有[未留下運(yùn)營(yíng)軌跡不行]控制測(cè)試 B.重新執(zhí)行程序合用于所有[只有當(dāng)……]控制測(cè)試 C.注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)將觀測(cè)與其她審計(jì)程序結(jié)合使用 D.一般只有當(dāng)詢問(wèn)、觀測(cè)和檢查程序結(jié)合在一起仍無(wú)法獲得充足的證據(jù)時(shí),注冊(cè)會(huì)計(jì)師才考慮實(shí)行重新執(zhí)行程序 [答案]D [點(diǎn)評(píng)]A、B：檢查和重新

25、執(zhí)行都只合用于測(cè)試留有軌跡的內(nèi)部控制；C是對(duì)“詢問(wèn)”程序的規(guī)定，例如觀測(cè)倉(cāng)庫(kù)門與否上鎖就不需要結(jié)合其她程序。D是教材原話。 （二）擬定控制測(cè)試性質(zhì)時(shí)的考慮與規(guī)定 1.考慮特定控制的性質(zhì) 如存在反映控制運(yùn)營(yíng)有效性的文獻(xiàn)記錄，可實(shí)行檢查程序；否則應(yīng)考慮詢問(wèn)、觀測(cè)，或借助計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)。 2.考慮測(cè)試與認(rèn)定直接有關(guān)和間接有關(guān)的控制 不僅應(yīng)考慮與認(rèn)定直接有關(guān)的控制，還應(yīng)考慮與認(rèn)定間接有關(guān)的控制[一種就夠]，以獲取支持控制運(yùn)營(yíng)有效性的審計(jì)證據(jù)。 3.如何對(duì)自動(dòng)化應(yīng)用控制實(shí)行控制測(cè)試 由于信息技術(shù)解決過(guò)程的內(nèi)在一貫性，如果獲得應(yīng)用控制已經(jīng)得以執(zhí)行、一般控制已有效運(yùn)營(yíng)這兩個(gè)方面的審計(jì)證據(jù)

26、，就能作為自動(dòng)控制在有關(guān)期間運(yùn)營(yíng)有效性的重要證據(jù)。 [例題?多選題]在測(cè)試自動(dòng)化應(yīng)用控制的運(yùn)營(yíng)有效性時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師一般需要獲取的審計(jì)證據(jù)有( )。[/測(cè)試自動(dòng)化應(yīng)用控制] A.抽取多筆交易進(jìn)行檢查獲取的審計(jì)證據(jù) B.對(duì)多種不同步點(diǎn)進(jìn)行觀測(cè)獲取的審計(jì)證據(jù) C.該項(xiàng)控制得到執(zhí)行的審計(jì)證據(jù) D.信息技術(shù)一般控制運(yùn)營(yíng)有效性的審計(jì)證據(jù) [答案]CD （三）實(shí)行控制測(cè)試時(shí)對(duì)雙重目的的實(shí)現(xiàn) 雙重目的，是指考慮針對(duì)同一交易同步實(shí)行控制測(cè)試和細(xì)節(jié)測(cè)試，以實(shí)現(xiàn)雙重目的： 1.通過(guò)控制測(cè)試，評(píng)價(jià)控制與否有效運(yùn)營(yíng)； 2.通過(guò)細(xì)節(jié)測(cè)試，發(fā)現(xiàn)認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)。 例如，檢查發(fā)票復(fù)核狀況時(shí)，如

27、發(fā)現(xiàn)未復(fù)核或存在未能復(fù)核出的錯(cuò)報(bào)，順便記錄或計(jì)算失控的金額，以便列示調(diào)節(jié)分錄。 （四）實(shí)行實(shí)質(zhì)性程序的成果對(duì)控制測(cè)試成果的影響 1.如實(shí)質(zhì)性程序未發(fā)現(xiàn)某項(xiàng)認(rèn)定存在錯(cuò)報(bào)，不能闡明有關(guān)的控制運(yùn)營(yíng)有效； 2.如實(shí)質(zhì)性程序發(fā)現(xiàn)某項(xiàng)認(rèn)定存在重大錯(cuò)報(bào)，一般表白內(nèi)部控制存在重大缺陷。 此時(shí)，應(yīng)減少對(duì)有關(guān)控制的信賴限度、調(diào)節(jié)實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)、擴(kuò)大實(shí)質(zhì)性程序的范疇等。 三、控制測(cè)試的時(shí)間 （一）控制測(cè)試的時(shí)間的含義 控制測(cè)試的時(shí)間涉及兩層含義： 1.[測(cè)試控制的時(shí)間]何時(shí)實(shí)行控制測(cè)試； 2.[執(zhí)行控制的時(shí)間]測(cè)試所針對(duì)的控制合用的時(shí)點(diǎn)或期間。 測(cè)試控制的時(shí)間最佳是執(zhí)行控制的時(shí)

28、間[特別是時(shí)點(diǎn)性控制]，也可以晚于執(zhí)行的時(shí)間[一般指時(shí)期性控制]，但不能早于該時(shí)間。 例如，“盤點(diǎn)期末存貨”這項(xiàng)控制就只在期末執(zhí)行，屬于時(shí)點(diǎn)性控制，因此對(duì)該控制的測(cè)試只能安排在期末； 再如，“賒銷須經(jīng)信用管理部門審批”這項(xiàng)制度在整個(gè)會(huì)計(jì)期間執(zhí)行，屬于時(shí)期性控制，不能只測(cè)試個(gè)別時(shí)點(diǎn)的執(zhí)行狀況。 想獲得控制在一種期間有效運(yùn)營(yíng)的充足、合適的證據(jù)，僅在多種不同步點(diǎn)測(cè)試運(yùn)營(yíng)的有效性并將進(jìn)行簡(jiǎn)樸累加是不夠的，還應(yīng)測(cè)試其她控制，涉及測(cè)試對(duì)控制的監(jiān)督。 （二）如何考慮期中審計(jì)證據(jù)[特別愛(ài)考] 在期中實(shí)行控制測(cè)試比在期末測(cè)試具有更積極的作用。但雖然已獲取有關(guān)控制在期中運(yùn)營(yíng)有效性的審計(jì)

29、證據(jù)，仍需考慮如何可以將這些審計(jì)證據(jù)合理延伸至期末。 基本考慮：實(shí)行下列程序，針對(duì)剩余期間獲取充足、合適的審計(jì)證據(jù)[針對(duì)剩余期間的變化狀況決定獲取哪些補(bǔ)充證據(jù)]： 1.獲取這些控制在剩余期間發(fā)生重大變化的審計(jì)證據(jù)； 2.擬定針對(duì)剩余期間還需獲取的補(bǔ)充審計(jì)證據(jù)。 第一種程序是考察控制在剩余期間的變化狀況： （1）如沒(méi)有發(fā)生變化，也許決定信賴期中獲取的審計(jì)證據(jù)； （2）如（信息系統(tǒng)、業(yè)務(wù)流程或人事管理等方面）發(fā)生了變化，需要理解并測(cè)試這些變化對(duì)期中審計(jì)證據(jù)的影響。 第二個(gè)程序是針對(duì)剩余期間獲取補(bǔ)充證據(jù)。這取決于： （1）評(píng)估的認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)

30、險(xiǎn)的重要限度[同向變動(dòng)]。 （2）在期中測(cè)試的特定控制[方式],以及自期中測(cè)試后發(fā)生的重大變動(dòng)。例如，對(duì)自動(dòng)化控制，更多地通過(guò)測(cè)試一般控制獲取剩余期間控制運(yùn)營(yíng)有效性的證據(jù)。 （3）期中獲取的控制運(yùn)營(yíng)有效性證據(jù)的充足限度[反向變動(dòng)]。 （4）剩余期間的長(zhǎng)度[同向變動(dòng)]。 （5）在信賴控制的基本上擬縮少實(shí)質(zhì)性程序的范疇[同向變動(dòng)]。 （6）控制環(huán)境的強(qiáng)弱[反向變動(dòng)]。 （7）測(cè)試對(duì)控制的監(jiān)督也能作為一項(xiàng)有益的補(bǔ)充證據(jù)，以便更有把握地將控制在期中運(yùn)營(yíng)有效性的審計(jì)證據(jù)延伸至期末。 [例題?單選題]如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師在期中執(zhí)行了控制測(cè)試，并獲取了控制在期中運(yùn)營(yíng)

31、有效性的審計(jì)證據(jù)，下列說(shuō)法中，對(duì)的的是（ ）。[/期中實(shí)行控制測(cè)試] A.如果在期末實(shí)行實(shí)質(zhì)性程序未發(fā)現(xiàn)某項(xiàng)認(rèn)定存在錯(cuò)報(bào),闡明與該項(xiàng)認(rèn)定有關(guān)的控制是有效的,不需要再對(duì)有關(guān)控制進(jìn)行測(cè)試 B.如果某一控制在剩余期間內(nèi)發(fā)生變動(dòng)，在評(píng)價(jià)整個(gè)期間的控制運(yùn)營(yíng)有效性時(shí)，無(wú)需考慮期中測(cè)試的成果 C.對(duì)某些自動(dòng)化運(yùn)營(yíng)的控制，可以通過(guò)測(cè)試信息系統(tǒng)一般控制的有效性獲取控制在剩余期間運(yùn)營(yíng)有效的審計(jì)證據(jù)[（2）] D.如果某一控制在剩余期間內(nèi)未發(fā)生變動(dòng)，不需要補(bǔ)充剩余期間控制運(yùn)營(yíng)有效性的審計(jì)證據(jù) [答案]C [例題?多選題]如果在期中實(shí)行了控制測(cè)試，在針對(duì)剩余期間獲取補(bǔ)充審計(jì)證據(jù)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師

32、一般考慮的因素有（ ）。[/期中實(shí)行控制測(cè)試] A.控制環(huán)境[（6）] B.評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平[（1）] C.在期中對(duì)有關(guān)控制有效性獲取的審計(jì)證據(jù)的限度[（3）] D.擬減少實(shí)質(zhì)性程序的范疇[（5）] [答案]ABCD （三）如何考慮此前審計(jì)獲取的審計(jì)證據(jù) 基本思路：考慮擬信賴的此前測(cè)試的控制至本期與否發(fā)生變化。 1.發(fā)生變化 需要考慮此前獲取的證據(jù)在本期與否仍然有關(guān)[有效]。 （1）如系統(tǒng)的變化僅僅使被審計(jì)單位從中獲取新的報(bào)告[舊的不去，新的到來(lái)]，則一般不影響此前獲取的表白原有控制執(zhí)行有效的證據(jù)的有關(guān)性。 （

33、2）如系統(tǒng)的變化引起數(shù)據(jù)累積或計(jì)算程序發(fā)生變化[如以新?lián)Q舊],則也許影響此前獲取的控制測(cè)試證據(jù)的有關(guān)性[不能運(yùn)用]。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)在本期測(cè)試這些控制的運(yùn)營(yíng)有效性。 2.未發(fā)生變化 如控制領(lǐng)域存在特別風(fēng)險(xiǎn)，不管與否發(fā)生變化，都不應(yīng)依賴此前審計(jì)獲取的證據(jù)，應(yīng)在本期測(cè)試這些控制的運(yùn)營(yíng)有效性。 如控制領(lǐng)域不存在特別風(fēng)險(xiǎn)，應(yīng)運(yùn)用職業(yè)判斷擬定與否在本期審計(jì)中測(cè)試其運(yùn)營(yíng)有效性[也許不加測(cè)試地運(yùn)用？]，以及本次測(cè)試與上次測(cè)試的間隔期間，但每三年至少對(duì)控制測(cè)試一次。 在擬定運(yùn)用此前獲取證據(jù)與否合適和測(cè)試控制的間隔時(shí)，應(yīng)考慮如下6個(gè)因素或狀況： （1）控制要素[涉及控制環(huán)境

34、、對(duì)控制的監(jiān)督、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過(guò)程]的有效性[同向]；例如，控制環(huán)境單薄或?qū)刂频谋O(jiān)督單薄時(shí)，縮短測(cè)試間隔或不信賴此前的證據(jù)。 （2）控制特性（人工控制還是自動(dòng)化控制）產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)。當(dāng)有關(guān)控制中人工成分較大時(shí)，也許在本期測(cè)試控制的有效性[不運(yùn)用]。 （3）信息技術(shù)一般控制的有效性。一般控制單薄時(shí)，也許更少地依賴此前審計(jì)獲取的審計(jì)證據(jù)。 （4）影響內(nèi)部控制的重大人事變動(dòng)。如發(fā)生了重大人事變動(dòng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也許決定在本期審計(jì)中不依賴此前審計(jì)獲取的證據(jù)。 （5）控制環(huán)境變化。當(dāng)環(huán)境的變化表白需要對(duì)控制做出相應(yīng)的變動(dòng)，但控制卻沒(méi)有做出相應(yīng)變動(dòng)時(shí)，原有的控制不再有效，也許導(dǎo)致本期財(cái)務(wù)報(bào)表

35、發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)，不應(yīng)依賴此前的審計(jì)證據(jù)。 （6）重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和對(duì)控制的擬信賴限度。如果重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)較高或?qū)刂频臄M信賴限度較高，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)縮短再次測(cè)試控制的時(shí)間間隔或完全不信賴此前審計(jì)獲取的審計(jì)證據(jù)。 （三）如何考慮此前審計(jì)獲取的審計(jì)證據(jù) 3.決策 考慮以上因素后[未發(fā)生本質(zhì)性變化，不存在特別風(fēng)險(xiǎn)]，如擬信賴此前獲取的某些[不止一項(xiàng)]控制有效運(yùn)營(yíng)的審計(jì)證據(jù)，應(yīng)在每次審計(jì)時(shí)選用足夠數(shù)量的控制[選用的是控制，不是針對(duì)一項(xiàng)控制的樣本規(guī)模]，測(cè)試其運(yùn)營(yíng)有效性；不應(yīng)將所有擬信賴控制的測(cè)試集中于某一次審計(jì)，而在之后的兩次審計(jì)中不進(jìn)行任何測(cè)試。 小結(jié)： 發(fā)生變化，根據(jù)變化狀況決定與否

36、運(yùn)用； 未發(fā)生變化，且不存在特別風(fēng)險(xiǎn)，可以運(yùn)用； 如運(yùn)用，最佳每年測(cè)試一部分，但不必測(cè)試所有擬信賴控制。 例如，[倡導(dǎo)]3年一輪，每年測(cè)試擬信賴控制的1/3，此外2/3不加測(cè)試地運(yùn)用；也可以[不倡導(dǎo)]集中于一年測(cè)試，下年不測(cè)試。 [例題?單選題]如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師擬信賴旨在應(yīng)對(duì)由于舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)[存在特別風(fēng)險(xiǎn)!]的人工控制，假設(shè)該控制沒(méi)有發(fā)生變化，下列有關(guān)測(cè)試該控制運(yùn)營(yíng)有效性的時(shí)間間隔的說(shuō)法中，對(duì)的的是（ ）。[/控制測(cè)試時(shí)間間隔] A.每年測(cè)試一次 B.每二年至少測(cè)試一次 C.每三年至少測(cè)試一次 D.每四年至少測(cè)試一次 [答案]A [解析]存

37、在特別風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，不應(yīng)依賴此前審計(jì)獲得的證明內(nèi)部控制有效的審計(jì)證據(jù)。對(duì)擬信賴的內(nèi)部控，應(yīng)當(dāng)在當(dāng)期進(jìn)行測(cè)試。 [例題?單選題]在運(yùn)用此前年度獲取的審計(jì)證據(jù)時(shí)，下列說(shuō)法中，錯(cuò)誤的是（ ）。[/運(yùn)用此前年度審計(jì)證據(jù)] A.對(duì)于不屬于旨在減輕特別風(fēng)險(xiǎn)的控制，如果在本年未發(fā)生變化，且上年經(jīng)測(cè)試運(yùn)營(yíng)有效，本次審計(jì)中無(wú)需測(cè)試 B.對(duì)于旨在減輕特別風(fēng)險(xiǎn)的控制，如果在本年未發(fā)生變化，可以依賴上年的測(cè)試成果 C.如果有關(guān)事項(xiàng)未發(fā)生重大變化，則上年通過(guò)實(shí)質(zhì)性測(cè)試獲取的審計(jì)證據(jù)也許可以作為本年的有效審計(jì)證據(jù) D.一般而言，上年通過(guò)實(shí)質(zhì)性測(cè)試獲取的審計(jì)證據(jù)對(duì)本年只有很弱的證據(jù)效力或沒(méi)有證據(jù)效力

38、 [答案]B [例題?簡(jiǎn)答題]A注冊(cè)會(huì)計(jì)師負(fù)責(zé)審計(jì)甲公司財(cái)務(wù)報(bào)表。與審計(jì)工作底稿有關(guān)的部分事項(xiàng)如下： （2）A注冊(cè)會(huì)計(jì)師擬運(yùn)用審計(jì)中獲取的有關(guān)存貨和成本循環(huán)的控制運(yùn)營(yíng)有效性的審計(jì)證據(jù),并將信賴這些控制的理由和結(jié)論記錄于審計(jì)工作底稿。 規(guī)定：指出A注冊(cè)會(huì)計(jì)師的做法與否恰當(dāng)。如不恰當(dāng),簡(jiǎn)要闡明理由。[/工作底稿/風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)] [答案]恰當(dāng)。 小結(jié) 四、控制測(cè)試的范疇 （一）擬定控制測(cè)試范疇的考慮因素 1.在整個(gè)擬信賴期間控制執(zhí)行的頻率[同向] 2.在所審計(jì)期間，擬信賴控制運(yùn)營(yíng)有效性的時(shí)間長(zhǎng)度[同向] 3.控制的預(yù)期偏差率[同向] 4.測(cè)試與認(rèn)定有關(guān)的其她控

39、制獲取的審計(jì)證據(jù)的范疇[反向] 5.擬獲取的控制運(yùn)營(yíng)有效性的證據(jù)的有關(guān)性和可靠性[同向] [例題?多選題]在擬定控制測(cè)試的范疇時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師一般考慮的因素有（ ）。[/控制測(cè)試的范疇] A.總體變異性 B.在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估時(shí)擬信賴控制運(yùn)營(yíng)有效性的限度 C.控制的預(yù)期偏差 D.控制的執(zhí)行頻率 [答案]BCD （二）對(duì)自動(dòng)化控制的測(cè)試范疇的特別考慮 信息技術(shù)解決具有內(nèi)在一貫性[正在執(zhí)行＝一貫執(zhí)行]。一旦[通過(guò)控制測(cè)試]擬定[自動(dòng)控制系統(tǒng)]正在執(zhí)行，一般不必[為證明一貫性而]擴(kuò)大控制測(cè)試的范疇。 注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要執(zhí)行下列測(cè)試以擬定該控制持續(xù)有效運(yùn)營(yíng)： 1.測(cè)試與該應(yīng)

40、用控制有關(guān)的一般控制的運(yùn)營(yíng)有效性； 2.擬定系統(tǒng)與否發(fā)生變動(dòng)，如果發(fā)生變動(dòng)，與否存在合適的系統(tǒng)變動(dòng)控制； 3.擬定對(duì)交易的解決與否使用授權(quán)批準(zhǔn)的軟件版本。 例如，檢查信息系統(tǒng)安全控制記錄，以擬定與否存在未經(jīng)授權(quán)的接觸系統(tǒng)硬件和軟件，以及系統(tǒng)與否發(fā)生變動(dòng)。 （三）測(cè)試兩個(gè)層次控制時(shí)注意的問(wèn)題 整體層次控制測(cè)試一般更加主觀（如管理層對(duì)勝任能力的注重），一般比業(yè)務(wù)流程層次控制（如檢查付款與否得到授權(quán)）更難以記錄。 整體層次控制和信息技術(shù)一般控制的評(píng)價(jià)一般記錄的是文獻(xiàn)備忘錄和支持性證據(jù)。 [例題?簡(jiǎn)答題] 在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，A注冊(cè)會(huì)計(jì)師理解的有關(guān)狀況、實(shí)行的部分審計(jì)程序及有關(guān)結(jié)

41、論摘錄如下： 序號(hào) 甲公司狀況概述 實(shí)行的審計(jì)程序及有關(guān)結(jié)論（如合用） （1） 甲公司內(nèi)部控制制度規(guī)定,將銷售合同,出庫(kù)單,客戶驗(yàn)收單和銷售發(fā)票核對(duì)一致后記錄收入 對(duì)該項(xiàng)控制，A注冊(cè)會(huì)計(jì)師估計(jì)控制偏差率為零，并抽取25筆交易作為樣本實(shí)行控制測(cè)試，發(fā)現(xiàn)其中兩筆交易沒(méi)有客戶驗(yàn)收單。管理層解釋客戶驗(yàn)收單已遺失，但屬于例外狀況。A注冊(cè)會(huì)計(jì)師接受了管理層的解釋，覺(jué)得該控制運(yùn)營(yíng)有效 （2） 甲公司與鈔票銷售有關(guān)的內(nèi)部控制設(shè)計(jì)合理并得到執(zhí)行 A注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)與鈔票銷售有關(guān)的內(nèi)部控制實(shí)行控制測(cè)試。經(jīng)詢問(wèn)財(cái)務(wù)經(jīng)理，理解到有關(guān)控制運(yùn)營(yíng)有效，未發(fā)現(xiàn)例外事項(xiàng)。A注冊(cè)會(huì)計(jì)師覺(jué)得與鈔票銷售有關(guān)的內(nèi)部控制運(yùn)

42、營(yíng)有效 （3） 甲公司與多種關(guān)聯(lián)方發(fā)生大量非常規(guī)交易 A注冊(cè)會(huì)計(jì)師覺(jué)得甲公司的關(guān)聯(lián)方交易存在特別風(fēng)險(xiǎn)，因此，不再理解有關(guān)內(nèi)部控制，直接實(shí)行實(shí)質(zhì)性程序 [規(guī)定：針對(duì)資料中所述的審計(jì)程序及有關(guān)結(jié)論（如合用），假定不考慮其她條件，逐項(xiàng)指出其與否恰當(dāng)，并簡(jiǎn)要闡明理由。] [答案] 序號(hào) 與否恰當(dāng)（是/否） 理由 （1） 否 應(yīng)調(diào)查樣本偏差的性質(zhì)和因素，不能僅依賴管理層解釋。若是異常誤差，應(yīng)對(duì)該偏差對(duì)總體不具有代表性獲取高度保證 （2） 否 僅通過(guò)詢問(wèn)程序不能獲取控制運(yùn)營(yíng)有效性的證據(jù)，還應(yīng)實(shí)行檢查或重新執(zhí)行等程序 （3） 否 應(yīng)理解與評(píng)估與特別風(fēng)險(xiǎn)有關(guān)的內(nèi)部控制 本

43、節(jié)小結(jié) 第四節(jié) 實(shí)質(zhì)性程序 一、實(shí)質(zhì)性程序的含義和規(guī)定 (一)實(shí)質(zhì)性程序的含義 1.含義：用于發(fā)現(xiàn)認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)的審計(jì)程序。 2.種類： (1)對(duì)各類交易、賬戶余額和披露的細(xì)節(jié)測(cè)試； (2)實(shí)質(zhì)性分析程序； (3)將財(cái)務(wù)報(bào)表與其所根據(jù)的會(huì)計(jì)記錄進(jìn)行核對(duì)或調(diào)節(jié)； (4)檢查財(cái)務(wù)報(bào)表編制過(guò)程中做出的重大會(huì)計(jì)分錄和其她調(diào)節(jié)。 上述實(shí)質(zhì)性程序中，后兩類程序僅在報(bào)表編制完畢階段實(shí)行。 3.規(guī)定：無(wú)論評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)成果如何，都應(yīng)針對(duì)所有重大類別的交易、賬戶余額和披露實(shí)行實(shí)質(zhì)性程序。 (二)針對(duì)特別風(fēng)險(xiǎn)專門實(shí)行的實(shí)質(zhì)性程序 特別風(fēng)險(xiǎn)不受常規(guī)控制的制約，被審

44、計(jì)單位應(yīng)當(dāng)專門針對(duì)特別風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)和實(shí)行控制。相應(yīng)地，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)專門針對(duì)特別風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)和實(shí)行涉及細(xì)節(jié)測(cè)試在內(nèi)的實(shí)質(zhì)性程序，僅實(shí)行實(shí)質(zhì)性分析局限性以獲取有關(guān)特別風(fēng)險(xiǎn)的充足、合適的審計(jì)證據(jù)。 例如[審計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定注冊(cè)會(huì)計(jì)師直接假定收入確認(rèn)存在特別風(fēng)險(xiǎn)。見(jiàn)P282，-5，第13章]，如果覺(jué)得管理層面臨實(shí)現(xiàn)賺錢指標(biāo)的壓力而也許提前確認(rèn)收入[舞弊，特別風(fēng)險(xiǎn)]，在設(shè)計(jì)詢證函時(shí)不僅應(yīng)考慮函證應(yīng)收賬款的賬戶余額[常規(guī)]，還應(yīng)考慮： 1.針對(duì)交貨、結(jié)算及退貨條款詢證銷售合同的細(xì)節(jié)條款； 2.針對(duì)銷售合同及其變動(dòng)狀況詢問(wèn)被審計(jì)單位非財(cái)務(wù)人員。 [專門程序有別于不可預(yù)見(jiàn)性程序：并非為了提高不可預(yù)見(jiàn)性，而是針對(duì)特

45、別風(fēng)險(xiǎn)的特別之處] [例題?多選題]在針對(duì)特別風(fēng)險(xiǎn)籌劃如何實(shí)行進(jìn)一步審計(jì)程序時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也許采用的做法有( )。[/針對(duì)特別風(fēng)險(xiǎn)實(shí)行進(jìn)一步審計(jì)程序] A.實(shí)行控制測(cè)試和實(shí)質(zhì)性程序 B.實(shí)行細(xì)節(jié)測(cè)試和實(shí)質(zhì)性分析程序 C.僅實(shí)行控制測(cè)試[必須實(shí)行實(shí)質(zhì)性程序] D.僅實(shí)行實(shí)質(zhì)性分析程序[必須涉及細(xì)節(jié)測(cè)試] [答案]AB [解析]針對(duì)特別風(fēng)險(xiǎn)，CPA通過(guò)選項(xiàng)C和選項(xiàng)D無(wú)法收集到充足合適的審計(jì)證據(jù)。 小結(jié)： 二、實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì) (一)實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)的含義與合用性 1.含義 (1)實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)，是指實(shí)質(zhì)性程序的類型及其組合； (2)實(shí)質(zhì)性程序的類型，涉

46、及細(xì)節(jié)測(cè)試和實(shí)質(zhì)性分析程序； (3)細(xì)節(jié)測(cè)試具體涉及檢查、詢問(wèn)、觀測(cè)、函證、重新計(jì)算； (4)存貨監(jiān)盤是典型組合型實(shí)質(zhì)性程序。 2.合用性 (1)細(xì)節(jié)測(cè)試合用于對(duì)各類交易、賬戶余額和披露認(rèn)定的測(cè)試，特別是對(duì)存在或發(fā)生、計(jì)價(jià)認(rèn)定的測(cè)試； (2)實(shí)質(zhì)性分析程序合用于在一段時(shí)期內(nèi)存在可預(yù)期關(guān)系的大量交易。 (二)細(xì)節(jié)測(cè)試的方向 1.在針對(duì)存在或發(fā)生認(rèn)定設(shè)計(jì)細(xì)節(jié)測(cè)試時(shí)，選擇涉及在財(cái)務(wù)報(bào)表金額中的項(xiàng)目[逆向]，并獲取有關(guān)審計(jì)證據(jù)； 2.針對(duì)完整性認(rèn)定設(shè)計(jì)細(xì)節(jié)測(cè)試時(shí)，選擇有證據(jù)表白應(yīng)涉及在財(cái)務(wù)報(bào)表金額中的項(xiàng)目[正向]，并調(diào)查這些項(xiàng)目與否的確涉及在內(nèi)。 對(duì)漏記本期應(yīng)付賬款的風(fēng)險(xiǎn)，也可以檢

47、查期后付款記錄。 (三)設(shè)計(jì)實(shí)質(zhì)性分析程序時(shí)考慮的因素 1.對(duì)特定認(rèn)定使用實(shí)質(zhì)性分析程序的合適性； 2.對(duì)已記錄的金額或比率做出預(yù)期時(shí)，所根據(jù)的數(shù)據(jù)的可靠性； 3.預(yù)期的精確限度與否足以在籌劃的保證水平上辨認(rèn)重大錯(cuò)報(bào)； 4.已記錄金額與預(yù)期值之間可接受的差別額。 小結(jié)： 三、實(shí)質(zhì)性程序的時(shí)間 (1)在控制測(cè)試中，期中實(shí)行控制測(cè)試具有一種“常態(tài)”；在期中實(shí)行實(shí)質(zhì)性程序時(shí)更需要考慮其成本效益的權(quán)衡； (2)在本期控制測(cè)試中擬信賴此前的審計(jì)證據(jù)已經(jīng)受到了很大限制；而對(duì)于此前審計(jì)中通過(guò)實(shí)質(zhì)性程序獲取的審計(jì)證據(jù)，則采用了更加謹(jǐn)慎的態(tài)度和更嚴(yán)格的限制。 (一)如何考慮與否

48、在期中實(shí)行實(shí)質(zhì)性程序 期中實(shí)行實(shí)質(zhì)性程序，消耗了審計(jì)資源；為使期中審計(jì)證據(jù)可以合理延伸至期末，又需要[實(shí)行必要的審計(jì)程序，見(jiàn)本頁(yè)下端]消耗進(jìn)一步的審計(jì)資源。注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要權(quán)衡這兩部分審計(jì)資源的總和是夠明顯不不小于完全在期末實(shí)行實(shí)質(zhì)性程序所需消耗的審計(jì)資源。 考慮與否在期中實(shí)行實(shí)質(zhì)性程序時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮如下因素： 1.控制環(huán)境和其她有關(guān)的控制[ 年選擇題]； 2.實(shí)行審計(jì)程序所需信息在期中之后的可獲得性； 3.實(shí)質(zhì)性程序的目的； 4.評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)； 5.特定類別交易或賬戶余額以及有關(guān)認(rèn)定的性質(zhì)； 6.在剩余期間，能否通過(guò)實(shí)行實(shí)質(zhì)性程序或?qū)⑵渑c控制測(cè)試結(jié)合，減少期末存在錯(cuò)報(bào)而未

49、被發(fā)現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)[這就是為使期中審計(jì)證據(jù)可以合理延伸至期末而實(shí)行的程序]。 (二)如何考慮期中審計(jì)證據(jù) 注冊(cè)會(huì)計(jì)師有兩種選擇： 1.針對(duì)剩余期間實(shí)行進(jìn)一步的實(shí)質(zhì)性程序； 2.將實(shí)質(zhì)性程序和控制測(cè)試結(jié)合使用。 如果擬將期中測(cè)試得出的結(jié)論延伸至期末而對(duì)剩余期間僅實(shí)行實(shí)質(zhì)性程序不充足，還應(yīng)測(cè)試剩余期間有關(guān)控制運(yùn)營(yíng)的有效性或針對(duì)期末實(shí)行實(shí)質(zhì)性程序。 如果已辨認(rèn)出舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，為將期中得出的結(jié)論延伸至期末而實(shí)行的審計(jì)程序一般是無(wú)效的，應(yīng)考慮在期末或者接近期末實(shí)行實(shí)質(zhì)性程序。 (三)如何考慮此前審計(jì)獲取的審計(jì)證據(jù) 此前年度實(shí)行實(shí)質(zhì)性程序獲取的審計(jì)證據(jù)，對(duì)本期只有很弱的證據(jù)效力或沒(méi)

50、有證據(jù)效力，局限性以應(yīng)對(duì)本期的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。 只有此前的審計(jì)證據(jù)及事項(xiàng)未發(fā)生重大變動(dòng)時(shí)(例如，此前審計(jì)通過(guò)實(shí)質(zhì)性程序測(cè)試過(guò)的某項(xiàng)訴訟在本期沒(méi)有任何實(shí)質(zhì)性進(jìn)展)，此前的證據(jù)才可用作本期的有效證據(jù)。即便如此，如擬運(yùn)用此前的證據(jù)，應(yīng)在本期實(shí)行審計(jì)程序，以擬定證據(jù)與否具有持續(xù)有關(guān)性。 [例題?單選題]下列有關(guān)實(shí)質(zhì)性程序的時(shí)間安排的說(shuō)法中，對(duì)的的是( )。[/實(shí)質(zhì)性程序的時(shí)間安排] A.應(yīng)對(duì)舞弊風(fēng)險(xiǎn)的實(shí)質(zhì)性程序應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表后來(lái)實(shí)行[太晚了，發(fā)現(xiàn)舞弊后應(yīng)立即實(shí)行] B.針對(duì)賬戶余額的實(shí)質(zhì)性程序應(yīng)當(dāng)在接近資產(chǎn)負(fù)債表日實(shí)行[法定審計(jì)時(shí)間可以到4月底] C.實(shí)質(zhì)性程序應(yīng)當(dāng)在控制測(cè)試[這

51、個(gè)可以不做的]完畢后實(shí)行 D.實(shí)質(zhì)性程序的時(shí)間安排受被審計(jì)單位控制環(huán)境的影響 [答案]D [解析]考慮與否在期中實(shí)行實(shí)質(zhì)性程序時(shí)，應(yīng)考慮如下因素： 1.控制環(huán)境和其她有關(guān)的控制；……。[共6條] [例題?綜合題/運(yùn)用此前年度審計(jì)證據(jù)] 甲公司是一家生產(chǎn)和銷售家電產(chǎn)品的上市公司，4月，ABC會(huì)計(jì)師事務(wù)所初次接受委托，審計(jì)甲公司財(cái)務(wù)報(bào)表，委派A注冊(cè)會(huì)計(jì)師擔(dān)任項(xiàng)目合伙人…… 資料四 審計(jì)工作底稿記錄了審計(jì)籌劃，部分內(nèi)容摘錄如下： 因被投資單位(聯(lián)營(yíng)公司)資不抵債，甲公司于對(duì)一項(xiàng)金額重大的長(zhǎng)期股權(quán)投資全額計(jì)提減值準(zhǔn)備。末，該項(xiàng)投資及其減值準(zhǔn)備余額未發(fā)生變化，審計(jì)項(xiàng)目組擬不實(shí)行進(jìn)一

52、步審計(jì)程序。 規(guī)定：假定不考慮其她條件，指出審計(jì)項(xiàng)目組的解決與否存在不當(dāng)之處。如果存在不當(dāng)之處，簡(jiǎn)要闡明理由。 [答案] 序號(hào) 審計(jì)項(xiàng)目組的解決與否存在不當(dāng)之處(是/否) 理由 (5) 是 注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要在本期實(shí)行審計(jì)程序，擬定此前針對(duì)該項(xiàng)股權(quán)投資獲取的證據(jù)與否具有持續(xù)的有關(guān)性 四、實(shí)質(zhì)性程序的范疇 擬定實(shí)質(zhì)性程序范疇時(shí)，應(yīng)考慮認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和實(shí)行控制測(cè)試的成果。 1.細(xì)節(jié)測(cè)試的范疇 設(shè)計(jì)細(xì)節(jié)測(cè)試范疇時(shí)，既要考慮樣本規(guī)模的大小，也要考慮選樣措施的有效性。 2.實(shí)質(zhì)性分析的范疇 實(shí)質(zhì)性分析程序的范疇有兩層含義[需要考慮兩個(gè)方面]： (1)對(duì)什么層次的數(shù)據(jù)進(jìn)行分析。例如，按照不同產(chǎn)品線、不同季節(jié)或月份、不同經(jīng)營(yíng)地點(diǎn)或存貨寄存地點(diǎn)等實(shí)行實(shí)質(zhì)性分析。 (2)需要對(duì)什么幅度或性質(zhì)的偏差展開(kāi)進(jìn)一步調(diào)查。這取決于認(rèn)定層次的重要性水平。