財務(wù)管理第7章 對外投資

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1、第七章 對外投資會計系趙文偉l第一節(jié) 長期股權(quán)投資l一、長期股權(quán)投資的范圍l（一）對子公司、聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)的投資；當(dāng)兩個企業(yè)之間同時滿足以下兩個條件時應(yīng)確認(rèn)為母子公司關(guān)系：二者之間必須有投資關(guān)系；二者之間必須有控制控制關(guān)系?？刂剖侵敢粋€企業(yè)能夠決定另一個企業(yè)的控制是指一個企業(yè)能夠決定另一個企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從另一個企業(yè)的經(jīng)營活動中獲財務(wù)和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從另一個企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益的權(quán)力取利益的權(quán)力。l持股過半：AB70%間接持股過半數(shù)AB70%C60%直、間接持股過半ABC70%40%20%l合營企業(yè)（合同章程規(guī)定），投資方對合營企業(yè)的影響程度屬于共同控制共同控制，即由

2、投資各方共同對企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策進行決策，而非一方。ABC60%40%合營企業(yè)聯(lián)營企業(yè)，投資方對聯(lián)營企業(yè)的影響程度屬于重大重大影響影響，即投資方只能影響到企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策而非控制或共同控制。AB20%聯(lián)營企業(yè)總之，此類長期股權(quán)投資在對被投資方的影響程度上均達(dá)到或超過了重大影響程度。聯(lián)營方l（二）重大影響以下、在活躍市場中沒有報價、公允價值無法可靠計量的權(quán)益性投資。如果是重大影響以下重大影響以下、在活躍市場中有報價、公允價有報價、公允價值能夠可靠計量值能夠可靠計量的權(quán)益性投資應(yīng)確認(rèn)為可供出售金融資產(chǎn)。例：下列投資中，應(yīng)作為長期股權(quán)投資核算的是（）。A.對子公司的投資B.對聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)

3、的投資C.在活躍市場中沒有報價、公允價值無法可靠計量的沒有重大影響的權(quán)益性投資D.在活躍市場中有報價、公允價值能可靠計量的沒有重大影響的權(quán)益性投資【答案】ABC二、長期股權(quán)投資的初始計量原則二、長期股權(quán)投資的初始計量原則l長期股權(quán)投資在取得時，應(yīng)按初始投資成本入賬。長期股權(quán)投資的初始投資成本，應(yīng)分企業(yè)合并和非企業(yè)合并兩種情況確定。（一）企業(yè)合并的類型及界定l1.企業(yè)合并的概念企業(yè)合并指將兩個或兩個以上的企業(yè)合并形成一個報告主體的交易或事項；AB70%新的報告主體l案例：AB全新的報告主體移動合并鐵通 聯(lián)通合并網(wǎng)通電信并入聯(lián)通的CDMA吸收合并重組聯(lián)想石藥100%控股合并ABC新設(shè)合并2.企業(yè)合

4、并的類型l根據(jù)參與合并的企業(yè)在合并前后是否受同一方或相同的多方最終控制，分為同一控制下的企業(yè)合并與非同一控制下的企業(yè)合并。3.同一控制下的企業(yè)合并的界定參與合并的各方在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制，且該控制并非暫時性的。同一控制下企業(yè)合并的特點：（1）不屬于交易，本質(zhì)上是資產(chǎn)、負(fù)債的重新組合；（2）交易作價往往不公允。4.非同一控制下的企業(yè)合并的界定參與合并的各方在合并前后不屬于同一方或相同的多方最終控制的情況下進行的合并。非同一控制下企業(yè)合并的特點：（1）非關(guān)聯(lián)的企業(yè)之間進行的合并 （2）以市價為基礎(chǔ)，交易作價相對公平合理（二）企業(yè)合并的方式（二）企業(yè)合并的方式AB70%ABABC

5、三種合并方式的比較三種合并方式的比較合并方式 購買方（合并方）被購買方（被合并方）吸收合并 取得對方資產(chǎn)并承擔(dān)負(fù)債 解散 新設(shè)合并 由新成立企業(yè)持有參與合并各方資產(chǎn)負(fù)債 參與合并各方均解散 控股合并 取得控制權(quán)體現(xiàn)為長期股權(quán)投資 保持獨立成為子公司（三）企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資的初始計量（三）企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資的初始計量l1.同一控制下的企業(yè)合并M80%70%ABC60%案例：案例：l某集團內(nèi)一子公司（甲公司）以賬面價值為1 000萬元、公允價值為1 600萬元的一塊土地使用權(quán)作為對價，取得同一集團內(nèi)另外一家公司（乙公司）60%的股權(quán)。假定無相關(guān)稅費。合并日被合并企業(yè)的所有者權(quán)益賬面

6、總額為1 500萬元。假定合并當(dāng)日甲公司賬上資本公積（股本溢價）為75萬元，盈余公積結(jié)存額為120萬元，未分配利潤為80萬元?！窘馕觥块L期股權(quán)投資的成本為900萬元（1 50060%）；初始入賬成本小于轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的賬面價值的差額100萬元（1 000-900），應(yīng)調(diào)整資本公積和留存收益。會計分錄如下：借：長期股權(quán)投資 900資本公積股本溢價 75盈余公積25貸：無形資產(chǎn)土地使用權(quán) 1 000l1.合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對價的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。長期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓

7、的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積（資本溢價或股本溢價）不足沖減的，調(diào)整資本公積（資本溢價或股本溢價）不足沖減的，調(diào)整留存收益留存收益。合并方的一般分錄如下：借：長期股權(quán)投資（合并當(dāng)日被投資方賬面凈資產(chǎn)合并方取得的股份比例）資本公積資本溢價或股本溢價（轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)或代償負(fù)債的賬面價值高于長期股權(quán)投資初始成本的差額先沖資本公積）盈余公積或利潤分配未分配利潤（當(dāng)資本公積不夠沖時再沖盈余公積，如果仍不夠抵最后沖未分配利潤）貸：轉(zhuǎn)讓的資產(chǎn)或代償?shù)呢?fù)債（賬面價值）l如果合并前合并方與被合并方采用的會計政策不同，應(yīng)在被合并方的會計政策調(diào)成與合并方一致后，再根據(jù)被合并方的賬

8、面凈資產(chǎn)認(rèn)定合并方長期股權(quán)投資成本?！疽c提示】關(guān)鍵考點有兩個，一是長期股權(quán)投資入賬成本的計算；二是轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)或代償負(fù)債的賬面價值高于長期股權(quán)投資初始成本的差額的調(diào)賬順序。l2.合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照被合并方賬面凈資產(chǎn)中屬于投資方的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。按照發(fā)行股份的面值總額作為股本，長期股權(quán)投資初始投資成本與所發(fā)行股份面值總長期股權(quán)投資初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積（資本溢（資本溢價或股本溢價）不足沖減的，調(diào)整留存收益價或股本溢價）不足沖減的，調(diào)整留存收益。合并方的一般

9、會計分錄如下：借：長期股權(quán)投資（合并當(dāng)日被投資方賬面凈資產(chǎn)合并方取得的股份比例）貸：股本或?qū)嵤召Y本（發(fā)行股份的面值或新增的實收資本）資本公積股本溢價或資本溢價（當(dāng)長期股權(quán)投資的入賬成本大于股份面值時擠入貸方，反之?dāng)D入借方，如果資本公積不夠沖減的則調(diào)減留存收益）【要點提示】關(guān)鍵考點有兩個，一是長期股權(quán)投資入賬成本的計算；二是資本公積額的認(rèn)定。案例案例l甲、乙、丙三公司同屬一個集團，丙公司持有乙公司60%的股權(quán)，甲公司發(fā)行600萬股普通股（每股面值1元）作為對價自丙公司取得乙公司60%的股權(quán)，合并日乙公司賬面凈資產(chǎn)總額為1 300萬元?！窘馕觥拷瑁洪L期股權(quán)投資 780（1 30060%）貸：股本

10、600資本公積股本溢價180借：長期股權(quán)投資 780 1.資本公積/2.盈余公積/利潤分配未分配利潤 220 貸：股本 1000案例案例l甲公司以定向增發(fā)股票的方式購買同一集團內(nèi)另一企業(yè)持有的A公司80%股權(quán)。為取得該股權(quán)，甲公司增發(fā)2 000萬股普通股，每股面值為1元，每股公允價值為5元；支付承銷商傭金50萬元。取得該股權(quán)時，A公司凈資產(chǎn)賬面價值為9 000萬元，公允價值為12 000萬元。假定甲公司和A公司采用的會計政策相同，甲公司取得該股權(quán)時應(yīng)確認(rèn)的資本公積為（）。A.5 150萬元C.7 550萬元B.5 200萬元D.7 600萬元【答案】【答案】A【解析】【解析】發(fā)行權(quán)益性證券支付

11、的手續(xù)費傭金應(yīng)沖減資本溢價，所以應(yīng)確認(rèn)的資本公積9 00080%2 000505 150（萬元）l借：長期股權(quán)投資 9000*80%=7200l 貸：股本 2000l 資本公積股本溢價 5200l借：資本公積 50l 貸：銀行存款 502.非同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并l1.購買日的確認(rèn) 購買日，是指購買方實際取得對被購買方控制權(quán)取得對被購買方控制權(quán)的日期。通常在測試中以法律手續(xù)辦妥日或款項結(jié)清日為準(zhǔn)。2.非同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資的初始計量原則l （1）非同一控制下的控股合并中，購買方應(yīng)當(dāng)按照確定的企業(yè)合并成本合并成本作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。一次交換交易實現(xiàn)

12、的企業(yè)合并，合并成本為購買方在購買日為取得對被購買方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值以及為進行企業(yè)合負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值以及為進行企業(yè)合并發(fā)生的各項直接相關(guān)費用之和并發(fā)生的各項直接相關(guān)費用之和。該直接相關(guān)費用包括為進行合并而發(fā)生的會計審計費用、法律服務(wù)費用、咨詢費用，但不包括不包括為企業(yè)合并發(fā)行的債券或承擔(dān)其他債務(wù)支付的手續(xù)費、傭金等，也不包括也不包括企業(yè)合并中發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生的手續(xù)費、傭金等費用。l直接相關(guān)費用在同一控制下列入合并方的管理費用。債券的發(fā)行費用追加折價或沖減溢價，權(quán)益性證券的發(fā)行費用在溢價發(fā)行前提下沖抵

13、溢價，如果溢價不夠抵或面價發(fā)行的應(yīng)沖減盈余公積和未分配利潤。（2）通過多次交換交易分步實現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為每一單項交易成本之和。達(dá)到企業(yè)合并前對持有的長期股權(quán)投資采用成本法核算的，長期股權(quán)投資在購買日的成本應(yīng)為原賬面余額加上購買日為取得進一步的股份新支付的對價的原賬面余額加上購買日為取得進一步的股份新支付的對價的公允價值之和公允價值之和；達(dá)到企業(yè)合并前對長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算的，購買日應(yīng)對權(quán)益法下長期股權(quán)投資的賬面余額進行調(diào)整，將有關(guān)長期股權(quán)投資的賬面余額調(diào)整至最初取得成本，在此基礎(chǔ)上加上購買日新支付對價的公允價值作為購買日長期股權(quán)投資的成本。案例案例10%+60%成本法成本法40%

14、+30%成本法權(quán)益法追溯為成本法l（3）無論是同一控制下的企業(yè)合并還是非同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，實際支付的價款或?qū)r中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，應(yīng)作為應(yīng)收項目處理。l案例：某集團內(nèi)一子公司（甲企業(yè)）以賬面價值為1 000萬元、公允價值為1 600萬元的一塊土地使用權(quán)作為對價，取得同一集團內(nèi)另外一家企業(yè)（乙公司）60%的股權(quán)。假定無相關(guān)稅費。合并日被合并企業(yè)的賬面所有者權(quán)益總額為1 500萬元。假定合并當(dāng)日甲公司賬上的資本公積只有75萬元，盈余公積結(jié)存額為120萬元，未分配利潤為80萬元。會計分錄如下：借：長期股權(quán)投資 900（1500*60%）資本公積 75盈余公

15、積25貸：無形資產(chǎn)土地使用權(quán) 1 000案例引申案例引申l如果上題是非同一控制下的企業(yè)合并，則會計處理為：借：長期股權(quán)投資 1 600貸：無形資產(chǎn)1 000營業(yè)外收入6003.一般會計分錄如果投出的是無形資產(chǎn)或固定資產(chǎn)則按正常轉(zhuǎn)讓方式處理：借：長期股權(quán)投資（按上述原則確認(rèn)的成本）應(yīng)收股利資產(chǎn)減值準(zhǔn)備/累計攤銷等貸：有關(guān)資產(chǎn)（賬面余額）銀行存款（相關(guān)費用）營業(yè)外收入（或借記“營業(yè)外支出”）l如果投出的是存貨則按正常銷售收入處理：借：長期股權(quán)投資（按上述原則確認(rèn)的成本）應(yīng)收股利貸：主營業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額）借：主營業(yè)務(wù)成本存貨跌價準(zhǔn)備貸：庫存商品借：營業(yè)稅金及附加貸：應(yīng)交稅費應(yīng)交消

16、費稅 案例案例l甲、乙兩家公司屬于非同一控制下的獨立公司。甲公司于2009年7月1日以本企業(yè)的庫存商品從丙公司手中換得乙公司60%的股份。該庫存商品的賬面余額為1 500萬元，已提跌價準(zhǔn)備450萬元，公允價值為2 000萬元，增值稅率為17%，消費稅率為5%。乙公司2009年7月1日公允凈資產(chǎn)為2 000萬元。甲公司由于該項投資計入當(dāng)期損益的金額為（）萬元。A.450 B.500 C.850D.550 l甲公司以庫存商品作為對價換得乙公司股份應(yīng)作非貨幣性資產(chǎn)交換處理，甲公司應(yīng)視同銷售商品作相應(yīng)的會計處理，該庫存商品的轉(zhuǎn)讓收益2 000（1500450）2 0005%850（萬元）；由于甲公司持

17、股比例達(dá)到控制狀態(tài)，應(yīng)按成本法核算長期股權(quán)投資，所以不認(rèn)定初始投資成本與被投資方公允凈資產(chǎn)中屬于投資方份額的差額。因此此投資業(yè)務(wù)產(chǎn)生的損益額就是庫存商品的轉(zhuǎn)讓收益850萬元。會計處理為：借：長期股權(quán)投資 2 340貸：主營業(yè)務(wù)收入 2 000應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額）340借：主營業(yè)務(wù)成本 1 050存貨跌價準(zhǔn)備 450貸：庫存商品 1 500借：營業(yè)稅金及附加 100貸：應(yīng)交稅費應(yīng)交消費稅 100非企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資的初始計量非企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資的初始計量 l1.以支付現(xiàn)金取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照實際支付的購買價款作為初始投資成本。初始投資成本包括與取得長期股權(quán)投資直

18、接相關(guān)的費用、稅金及其他必要支出。企業(yè)取得長期股權(quán)投資，實際支付的價款或?qū)r中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，應(yīng)作為應(yīng)收項目處理。一般分錄如下：借：長期股權(quán)投資某公司（應(yīng)收股利）貸：銀行存款案例案例l育新公司2007年1月5日以每股1.4元的價格購入A公司每股面值為1元的股票400萬股,占A公司總股本40%，用銀行存款實際支付價款5 650 000元，其中包括已宣告發(fā)放尚未支取的現(xiàn)金股利50 000元，會計分錄為：借：長期股權(quán)投資A公司股權(quán)投資成本 5 600000應(yīng)收股利 50000貸：銀行存款 5 650 000l2.以發(fā)行權(quán)益性證券取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照發(fā)行權(quán)益性證券的公允

19、價值作為初始投資成本。權(quán)益性證券的發(fā)行費用在溢價發(fā)行前提下沖抵溢價，如果溢價不夠抵或按票面價值發(fā)行的應(yīng)沖減盈余公積和未分配利潤。借：長期股權(quán)投資某公司3000l 貸：股本100l 資本公積股本溢價 2900l AB定向增發(fā)股份100萬股30元/股C10%3.投資者投入的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。借：長期股權(quán)投資第三方公司（合同或協(xié)議價）100貸：實收資本投入方（形成的資本額）10 資本公積資本溢價（倒擠）90 ACB10%4.債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交換方式換入的長期股權(quán)投資 參照債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交換章節(jié)講解處理。【要

20、點提示】非企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資的初始計量與非同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資的處理原則相似，考生可對比掌握。三、長期股權(quán)投資的后續(xù)計量三、長期股權(quán)投資的后續(xù)計量 l（一）長期股權(quán)投資的成本法l1.成本法的適用范圍（1）投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的長期股權(quán)投資?？刂?，是指有權(quán)決定一個企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從該企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益。AB不屑用權(quán)益法70%具體操作標(biāo)準(zhǔn)具體操作標(biāo)準(zhǔn)lA.控制方擁有被控制方半數(shù)以上權(quán)益性資本；lAB70%AB70%C60%ABC70%40%20%lB.控制方雖然不擁有被控制方半數(shù)以上的股份，但如果同時達(dá)到以下條件之一的，也構(gòu)成控制關(guān)系：a.通

21、過與被投資企業(yè)的其他投資者之間的協(xié)議，持有該被投資方企業(yè)半數(shù)以上的表決權(quán)；l ABC40%30%托管協(xié)議 b.根據(jù)章程或協(xié)議，有權(quán)決定被投資單位的財務(wù)和經(jīng)營政策；c.有權(quán)任免公司董事會等類似權(quán)力機構(gòu)的多數(shù)成員；d.在被投資單位董事會或類似權(quán)力機構(gòu)占多數(shù)表決權(quán)。投資企業(yè)對子公司的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)采用成本法核算，編制合并財務(wù)報表時按照權(quán)益法進行調(diào)整。l（2）投資企業(yè)對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資。l共同控制的界定共同控制是指按照合同約定對某項經(jīng)濟活動共有的控制，僅在與該項經(jīng)濟活動相關(guān)的重要財務(wù)和經(jīng)營政策需要分享控制權(quán)的投資

22、方一致同意時存在。投資企業(yè)與其他方對被投資單位實施共同控制的，被投資方為其合營企業(yè)。通常以下列條件作為確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)：A.任何一個合營方均不能單獨控制合并企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動；B.涉及合營企業(yè)基本經(jīng)營活動的決策需要各合營方一致同意；C.各合營方可能通過合同或協(xié)議的形式任命其中的一個合營方對合營企業(yè)的日?；顒舆M行管理，但其必須在各合營方已經(jīng)一致同意的財務(wù)和經(jīng)營政策范圍內(nèi)行使管理權(quán)。l重大影響的界定重大影響是指對一個企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策有參與決策的權(quán)力，但并不能夠控制或者與其他方一起共同控制這些政策的制定。通常持股比例達(dá)到20%或以上但低于50%時認(rèn)為對被投資方具有重大影響能力。如果持股比例小于20%但符

23、合下列條件之一的，也應(yīng)認(rèn)為對被投資方具有重大影響能力：A.在被投資企業(yè)的董事會或類似機構(gòu)中派有代表；B.參與被投資企業(yè)的政策制定過程；C.與被投資單位之間發(fā)生重要交易；D.向被投資單位派出管理人員；E.向被投資單位提供關(guān)鍵技術(shù)資料。企業(yè)在確定能否對被投資單位實施控制或施加重大影響時，應(yīng)當(dāng)考慮投資企業(yè)和其他方持有的被投資單位當(dāng)期可轉(zhuǎn)換公司債券、當(dāng)期可執(zhí)行認(rèn)股權(quán)證等潛在表決權(quán)因素?！疽c提示】成本法與權(quán)益法的適用范圍要對比掌握。2.成本法核算成本法核算l（1）初始投資時的會計處理（見長期股權(quán)投資的初始計量的講解）l（2）成本法下投資企業(yè)取得被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤的會計處理采用成本法核算

24、的長期股權(quán)投資，除取得投資時實際支付的價款或?qū)r中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤外，投資企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照享有被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤確認(rèn)投資收益，不再劃分是否屬于投資前和投資后被投資單位實現(xiàn)的凈利潤。l企業(yè)按照上述規(guī)定確認(rèn)自被投資單位應(yīng)分得的現(xiàn)金股利或利潤后，應(yīng)當(dāng)考慮長期股權(quán)投資是否發(fā)生減值。在判斷該類長期股權(quán)投資是否存在減值跡象時，應(yīng)當(dāng)關(guān)注長期股權(quán)投資的賬面價值是否大于享有被投資單位凈資產(chǎn)（包括相關(guān)商譽）賬面價值的份額等類似情況。出現(xiàn)類似情況時，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號資產(chǎn)減值對長期股權(quán)投資進行減值測試，可收回金額低于長期股權(quán)投資賬面價值的，應(yīng)當(dāng)計提減值準(zhǔn)備。案例案例l甲

25、公司09年5月15日以銀行存款購買誠遠(yuǎn)股份有限公司的股票100000股作為長期投資，每股買入價為10元，每股價格中包含有0.2元的已宣告分派的現(xiàn)金股利，另支付相關(guān)稅費7000元。甲公司應(yīng)編制如下分錄：l借：長期股權(quán)投資 987000l 應(yīng)收股利 20000l 貸：銀行存款 1007000l假定甲公司09年6月20日收到誠遠(yuǎn)公司分來的股利20000l借：銀行存款 20000l 貸：應(yīng)收股利 20000l如果甲公司于09年6月20日收到長信股份公司發(fā)放現(xiàn)金股利的通知，應(yīng)分得現(xiàn)金股利5000元l借：應(yīng)收股利 5000l 貸：投資收益 50003.權(quán)益法核算權(quán)益法核算l（1）權(quán)益法的適用范圍投資企業(yè)對

26、被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算?！疽c提示】權(quán)益法的適用范圍要與成本法對比掌握。（2）權(quán)益法核算（一）初始投資成本與應(yīng)享有被投資方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的差額處理1.處理原則長期股權(quán)投資的初始投資成本大于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，不調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資成本；長期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，其差額應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益，同時調(diào)整長期股權(quán)投資的成本。l2.賬務(wù)處理（1）當(dāng)初始投資成本大于在被投資方所擁有的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額時只需作“初始投資成本確認(rèn)”一筆分錄即可。一般分錄如下：借：長

27、期股權(quán)投資投資成本貸：銀行存款l案例：A公司以2 000萬元取得B公司30%的股權(quán)，取得投資時被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值為6 000萬元。A公司能夠?qū)公司施加重大影響。l解析：A公司初始投資成本2 000萬元大于應(yīng)該享有的被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額200萬元（6 00030%），應(yīng)視為購買的商譽。具體分錄如下：借：長期股權(quán)投資投資成本2 000貸：銀行存款等2 000l（2）當(dāng)初始投資成本小于在被投資方所擁有的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額時：先確認(rèn)初始投資成本：借：長期股權(quán)投資投資成本貸：銀行存款再將差額作如下處理：借：長期股權(quán)投資投資成本貸：營業(yè)外收入l案例：上例中，如果投資時B

28、公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值為7 000萬元，則A公司的會計處理如下：A公司初始投資成本小于應(yīng)該享有的被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額，7 00030%-2 000100（萬元），應(yīng)視為營業(yè)外收入，具體分錄如下：借：長期股權(quán)投資投資成本2 000貸：銀行存款2 000借：長期股權(quán)投資投資成本 100貸：營業(yè)外收入 100l（二）被投資方發(fā)生盈虧時投資方的會計處理1.被投資方實現(xiàn)盈余時投資方的會計處理當(dāng)被投資方實現(xiàn)盈余時，首先將此盈余口徑調(diào)整為公允口徑，再根據(jù)公允口徑的凈利潤持股比例得出投資收益，具體分錄如下：借：長期股權(quán)投資損益調(diào)整（被投資方實現(xiàn)的公允凈利潤投資方的持股比例）貸：投資收益如果公

29、允口徑無法獲取或公允口徑與賬面口徑相差無幾時，也可以依據(jù)被投資方的賬面口徑測算投資方的盈余歸屬，但需在會計報表附注中說明。案例案例l甲公司于2006年1月1日取得乙企業(yè)30%的股權(quán)，取得投資時被投資單位的固定資產(chǎn)公允價值為1 200萬元，賬面價值為600萬元，固定資產(chǎn)的預(yù)計使用年限為10年，凈殘值為零，按照直線法計提折舊。被投資單位2006年度利潤表中凈利潤為500萬元。【解析】被投資方的公允折舊口徑120010120（萬元）；被投資方的賬面折舊口徑6001060（萬元）；因折舊造成的差異為60萬元（120-60）；由此調(diào)整的被投資方公允凈利潤500-60440（萬元）；投資方由此認(rèn)定的投資收

30、益44030%132（萬元）。會計分錄如下：借：長期股權(quán)投資損益調(diào)整132貸：投資收益132案例案例l甲公司207年1月1日以3 000萬元的價格購入乙公司30%的股份，另支付相關(guān)費用15萬元。購入時乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值為11 000萬元（假定乙公司各項可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價值與賬面價值相等）。乙公司207年實現(xiàn)凈利潤600萬元。甲公司取得該項投資后對乙公司具有重大影響。假定不考慮其他因素，該投資對甲公司207年度利潤總額的影響為（）。A.165萬元B.180萬元C.465萬元D.480萬元l【解析】購入時產(chǎn)生的營業(yè)外收入11 00030%（3 000+15）285（萬元），期末根據(jù)

31、凈利潤確認(rèn)的投資收益60030%180（萬元），所以對甲公司207年利潤總額的影響285+180465（萬元）。案例案例lA公司以2 000萬元取得B公司30%的股權(quán)，取得投資時被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值為6 000萬元。A公司能夠?qū)公司施加重大影響。A公司對B公司股票投資采用權(quán)益法核算。若B公司2007年實現(xiàn)凈利潤120萬元，2008年1月20日宣告發(fā)放現(xiàn)金股利80萬元。A公司應(yīng)作如下會計處理：（1）根據(jù)A公司2007年度實現(xiàn)凈利潤，計算確定投資收益48萬元（12040%），并調(diào)整長期股權(quán)投資賬戶。會計分錄為：借：長期股權(quán)投資損益調(diào)整480 000貸：投資收益480 000（2）20

32、08年1月20日當(dāng)A公司宣告發(fā)放現(xiàn)金股利時，計算應(yīng)收股利為32萬元（8040%）。會計分錄為：借：應(yīng)收股利320 000貸：長期股權(quán)投資損益調(diào)整320 000案例案例l08年初A買B股票，入賬成本1000萬，持股比例為40%l08年末B公司實現(xiàn)凈利潤500萬(1200萬）l09年B公司虧2000萬（400萬）l2010年B公司虧1500萬lA擁有B的長期應(yīng)收款50萬，并承擔(dān)連帶虧損責(zé)任l借：投資收益 600l 貸：長期股權(quán)投資 400l 長期應(yīng)收款 50l 預(yù)計負(fù)債 150l2011年B賺了1000萬借：預(yù)計負(fù)債 150 長期應(yīng)收款 50 長期股權(quán)投資-損益調(diào)整 200 貸：投資收益 400l

33、2.被投資方發(fā)生虧損時投資方的會計處理（1）被投資方發(fā)生虧損時投資方的會計處理原則投資企業(yè)確認(rèn)被投資單位發(fā)生的凈虧損，應(yīng)當(dāng)以長期股權(quán)投資的賬面價值以及其他實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益減記至零為限，投資企業(yè)負(fù)有承擔(dān)額外損失義務(wù)的除外。因此，在確認(rèn)應(yīng)分擔(dān)被投資單位發(fā)生的虧損時，應(yīng)當(dāng)按照以下順序進行處理：A.沖減長期股權(quán)投資的賬面價值。B.如果長期股權(quán)投資的賬面價值不足以沖減的，應(yīng)當(dāng)以其他實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益賬面價值為限繼續(xù)確認(rèn)投資損失，沖減長期權(quán)益的賬面價值。C.在進行上述處理后，按照投資合同或協(xié)議約定企業(yè)仍承擔(dān)額外義務(wù)的，應(yīng)按預(yù)計承擔(dān)的義務(wù)確認(rèn)預(yù)計負(fù)債，計入當(dāng)期投資損

34、失。被投資單位以后期間實現(xiàn)盈利的，扣除未確認(rèn)的虧損被投資單位以后期間實現(xiàn)盈利的，扣除未確認(rèn)的虧損分擔(dān)額后，應(yīng)按與上述順序相反的順序處理，減記已確認(rèn)分擔(dān)額后，應(yīng)按與上述順序相反的順序處理，減記已確認(rèn)預(yù)計負(fù)債的賬面余額、恢復(fù)其他長期權(quán)益以及長期股權(quán)投預(yù)計負(fù)債的賬面余額、恢復(fù)其他長期權(quán)益以及長期股權(quán)投資的賬面價值，同時確認(rèn)投資收益。資的賬面價值，同時確認(rèn)投資收益。投資企業(yè)在確認(rèn)應(yīng)享有被投資單位凈損益的份額時，均應(yīng)當(dāng)以取得投資時被投資單位各項可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價值為基礎(chǔ)，對被投資單位的凈利潤進行調(diào)整后確認(rèn)。l投資企業(yè)在確認(rèn)應(yīng)享有被投資單位凈損益的份額時，均應(yīng)當(dāng)以取得投資時被投資單位各項可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公

35、允價值為基礎(chǔ)，對被投資單位的凈利潤進行調(diào)整后確認(rèn)。（2）被投資方虧損時一般會計分錄借：投資收益貸：長期股權(quán)投資損益調(diào)整（以長期股權(quán)投資的賬面價值為沖抵上限）長期應(yīng)收款（如果投資方擁有被投資方的長期債權(quán)時，超額虧損應(yīng)視為此債權(quán)的減值，沖抵長期應(yīng)收款）預(yù)計負(fù)債（如果投資方對被投資方的虧損承擔(dān)連帶責(zé)任的，需將超額虧損列入預(yù)計負(fù)債，如果投資方無連帶責(zé)任，則應(yīng)將超額虧損列入備查簿。）將來被投資方實現(xiàn)盈余時，先沖備查簿中的虧損額，再作如下分錄：借：預(yù)計負(fù)債（先沖原來列入的預(yù)計負(fù)債）長期應(yīng)收款（再恢復(fù)原來沖減的長期應(yīng)收款）長期股權(quán)投資損益調(diào)整（最后再恢復(fù)長期股權(quán)投資）貸：投資收益l【要點提示】考生應(yīng)全面掌握

36、被投資方盈虧時投資方的會計處理，此環(huán)節(jié)是權(quán)益法下投資方的關(guān)鍵處理步驟。尤其需關(guān)注被投資方虧損時投資方?jīng)_抵科目的順序及將來被投資方盈余時科目的反調(diào)順序。（三）被投資方分紅時1.被投資方分派現(xiàn)金股利時直接根據(jù)總的分紅額乘以持股比例認(rèn)定投資方享有的現(xiàn)金股利額，作如下會計處理：宣告時：借：應(yīng)收股利貸：長期股權(quán)投資發(fā)放時：借：銀行存款貸：應(yīng)收股利2.被投資方分派股票股利時由于股票股利僅是將被投資方的未分配利潤轉(zhuǎn)化為股本和資本公積，其本質(zhì)是對現(xiàn)有所有者權(quán)益結(jié)構(gòu)進行再調(diào)整，該業(yè)務(wù)既不會增加企業(yè)的資產(chǎn)，也不會增加企業(yè)的負(fù)債，更不會增加業(yè)主權(quán)益。因此，作為投資方，無論成本法還是權(quán)益法，均不能將其認(rèn)定為投資收益，

37、只需在備查簿中登記由此而增加的股份額即可。l案例華聯(lián)公司2007年1月2日以土地使用權(quán)向運通公司投資，占運通公司有表決權(quán)股份的40%，其初始投資成本與應(yīng)享有的運通公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值份額相等。華聯(lián)公司投資時，該項土地使用權(quán)的入賬成本為1 300 000元；賬面價值和公允價值相等，均為1 100 000元；已累計攤銷200 000元，未計提減值準(zhǔn)備，假設(shè)不考慮相關(guān)稅費。2007年運通公司全年實現(xiàn)凈利潤600 000元；2008年2月份宣告分派現(xiàn)金股利400 000元；2008年運通公司全年凈虧損3 000 000元；2009年運通公司全年實現(xiàn)凈利潤800 000元。投資合同約定，如果運通公

38、司發(fā)生虧損，華聯(lián)公司無須承擔(dān)額外損失義務(wù)。根據(jù)上述資料，華聯(lián)公司對運通公司投資的有關(guān)會計處理如下：l2007年1月2日，投資時：借：長期股權(quán)投資成本1 100 000累計攤銷土地使用權(quán)200 000貸：無形資產(chǎn)土地使用權(quán) 1 300 0002007年12月31日，根據(jù)運通公司實現(xiàn)的凈利潤，華聯(lián)公司確認(rèn)投資收益時：借：長期股權(quán)投資損益調(diào)整240 000貸：投資收益240 0002008年運通公司宣告分派現(xiàn)金股利時：借：應(yīng)收股利160 000貸：長期股權(quán)投資損益調(diào)整160 000宣告分派現(xiàn)金股利后，華聯(lián)公司“長期股權(quán)投資”科目的賬面余額為1 180 000元。l2008年12月31日，運通公司人年

39、凈虧損3 000 000元，華聯(lián)公司按持股比例計算應(yīng)承擔(dān)的虧損額為1 200 000元（3 000 00040%），但因“長期股權(quán)投資運通公司”科目的賬面余額為1 180 000元，而長期股權(quán)投資的幾面價值只能減記至零為限，未確認(rèn)的虧損分擔(dān)額為20 000元（1 200 0001 180 000），該部分未確認(rèn)的虧損分擔(dān)額，應(yīng)在備查簿中進行登記。借：投資收益1 180 000貸：長期股權(quán)投資損益調(diào)整1 180 0002009年12月31日，因運通公司實現(xiàn)凈利潤800 000元，按持股比例計算華聯(lián)公司可享有320 000元，按規(guī)定可享有的投資收益首先應(yīng)當(dāng)減去以前未確認(rèn)的虧損分擔(dān)額20 000元，

40、差額部分300 000元，才可恢復(fù)長期股權(quán)投資的賬面價值。借：長期股權(quán)投資損益調(diào)整300 000貸：投資收益300 000l案例2008年4月1日甲公司以賬面價值1 400萬元、公允價值1 500萬元的一幢房產(chǎn)換得丁公司持有的乙公司30%的普通股權(quán)，對乙公司具有重大影響。投資當(dāng)日乙公司的賬面凈資產(chǎn)和可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值均為3 500萬元。甲公司另行支付相關(guān)稅費20萬元。2008年4月21日，乙公司宣告分派現(xiàn)金股利200萬元，并于5月10日發(fā)放。2008年乙公司實現(xiàn)公允凈利潤600萬元（其中13月份公允凈利潤為200萬元）。2009年4月25日，乙公司宣告分派現(xiàn)金股利300萬元，并于5月20日

41、發(fā)放紅利。2009年乙公司實現(xiàn)公允凈利潤500萬元。則2009年末甲公司長期股權(quán)投資賬面余額為（）萬元。l【解析】甲公司持有的長期股權(quán)投資的初始投資成本1 500+201 520（萬元），由于甲公司按權(quán)益法核算投資，而當(dāng)天乙公司公允凈資產(chǎn)中屬于甲公司的額度為1 050萬元（350030%），產(chǎn)生商譽470萬元，在賬上不予確認(rèn)；2008年甲公司收到乙公司發(fā)放的紅利應(yīng)沖減投資成本60萬元（20030%）；2008年末甲公司因乙公司實現(xiàn)盈余而增加的長期股權(quán)投資價值（600200）30%120（萬元）；2009年甲公司收到乙公司發(fā)放的紅利時應(yīng)沖減的投資成本30030%90（萬元）；2009年末甲公司因

42、乙公司實現(xiàn)盈余而增加的長期股權(quán)投資價值50030%150（萬元）；甲公司2009年末長期股權(quán)投資的賬面余額1 520-60+12090+1501 640（萬元）。l（四）投資企業(yè)對于被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動，在持股比例不變的情況下，企業(yè)按照持股比例計算應(yīng)享有或承擔(dān)的部分，調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值。同時增加或減少資本公積（其他資本公積）。一般分錄如下：借：長期股權(quán)投資其他權(quán)益變動貸：資本公積或反之?！疽c提示】此環(huán)節(jié)主要以被投資方可供出售金融資產(chǎn)的增、貶值為題目的已知條件，測試投資方的資本公積額。AB40%借：可供出售金融資產(chǎn) 100 貸：資本公積-其他資本公積 100借：長

43、期股權(quán)投資-其他權(quán)益變動40貸：資本公積-其他資本公積 40練習(xí)練習(xí)l甲公司于2007年1月1日以1 035萬元（含支付的相關(guān)費用1萬元）購入乙公司股票400萬股，每股面值1元，占乙公司實際發(fā)行在外股數(shù)的30%，達(dá)到重大影響程度。2007年1月1日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值為3 000萬元。當(dāng)日乙公司固定資產(chǎn)的公允價值為300萬元，賬面價值為200萬元，預(yù)計使用年限為10年，假定凈殘值為零，按照直線法計提折舊；無形資產(chǎn)的公允價值為100萬元，賬面價值為50萬元，預(yù)計使用年限為5年，凈殘值為零。2007年乙公司實現(xiàn)凈利潤200萬元，2008年乙公司發(fā)生虧損4 000萬元。2009年乙公司實現(xiàn)凈利

44、潤520萬元，2009年乙公司持有的可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生增值100萬元。假定不考慮所得稅，則甲公司2009年末長期股權(quán)投資的賬面余額為（）萬元。l【解析】甲公司2007年初長期股權(quán)投資的入賬成本1 035（萬元）；2007年末因乙公司實現(xiàn)盈余而增加的投資價值200（300200）10（10050）530%54（萬元）；2008年末因乙公司虧損而沖減的投資價值4 000+（300200）10+（10050）530%1 206（萬元），而此時長期股權(quán)投資的賬面余額為1 089萬元（1 035+54），所以應(yīng)沖減投資價值1 089萬元，備查簿中登記117萬元；2009年末因乙公司實現(xiàn)盈余而增加的投資

45、價值520（300200）10（10050）530%150（萬元），先沖掉備查簿中的未確認(rèn)虧損117萬元，再增加投資價值33萬元，同時因乙公司可供出售金融資產(chǎn)增值100萬元而相應(yīng)增加投資價值30萬元；2009年末長期股權(quán)投資賬面余額33+3063（萬元）。長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換 l一、四種轉(zhuǎn)化模式一、四種轉(zhuǎn)化模式l二二.成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法 l長期股權(quán)投資的核算由成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法時，應(yīng)以成本法下長期股權(quán)投資的賬面價值作為按照權(quán)益法核算的初始投資成本，并在此基礎(chǔ)上比較該初始投資成本與應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額，確定是否需要對長期股權(quán)投

46、資的賬面價值進行調(diào)整。ll1.模式一：因追加投資導(dǎo)致持股比例上升，能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響或是實施共同控制的，由成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法。（1）追溯認(rèn)定原投資時被投資方公允凈資產(chǎn)中屬于投資方的部分與初始投資成本之間的差額 08.1.109.1.110%+20%被投資方公允凈資產(chǎn)被投資方公允凈資產(chǎn)1000萬萬初始投資成本初始投資成本 130萬萬成本法：成本法：借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資 130 貸：銀行存款貸：銀行存款 130權(quán)益法：權(quán)益法：借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資 130 貸：銀行存款貸：銀行存款 130不追不追l原持有長期股權(quán)投資的賬面余額與按照原持股比例計算確定應(yīng)享有原取得投資時

47、被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額之間的差額，屬于通過投資作價體現(xiàn)的商譽部分，不調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值；屬于原取得投資時因投資成本小于應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的差額，一方面應(yīng)調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值，同時調(diào)整留存收益。相應(yīng)分錄如下：借：長期股權(quán)投資貸：盈余公積利潤分配未分配利潤l案例08.1.109.1.110%+20%被投資方公允凈被投資方公允凈資產(chǎn)資產(chǎn)1000萬萬初始投資成本初始投資成本 80萬萬成本法：成本法：借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資 80 貸：銀行存款貸：銀行存款 80權(quán)益法：權(quán)益法：借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資 80 貸：銀行存款貸：銀行存款 80借

48、：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資20 貸：營業(yè)外收入貸：營業(yè)外收入 20追溯：借：長期股權(quán)投資追溯：借：長期股權(quán)投資 20 貸：盈余公積貸：盈余公積 2 利潤分配利潤分配-未分配利潤未分配利潤 18l（2）追溯認(rèn)定成本法核算期間被投資方盈虧的影響對于原取得投資后至再次投資的交易日之間被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的變動相對于原持股比例的部分，屬于在此期間被投資單位實現(xiàn)凈損益中應(yīng)享有份額的，一方面應(yīng)當(dāng)調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值，同時調(diào)整留存收益（截止追加投資當(dāng)年初的被投資方實現(xiàn)損益的歸屬）或投資收益（追加投資當(dāng)年初至追加投資當(dāng)日被投資方損益額的歸屬）。被投資方實現(xiàn)盈余時投資方的一般分錄如下：借：長

49、期股權(quán)投資l 貸：盈余公積 l 利潤分配-未分配利潤 或：投資收益（追加投資當(dāng)年初至追加投資當(dāng)日被投資方損益額的歸屬）被投資方發(fā)生虧損時投資方的一般分錄同上述分錄相反。截止追加投資當(dāng)年初的截止追加投資當(dāng)年初的被投資方實現(xiàn)損益的歸屬被投資方實現(xiàn)損益的歸屬l案例案例08.1.109.1.110%+20%被投資方盈余被投資方盈余100萬萬成本法：無成本法：無權(quán)益法：權(quán)益法：借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資10 貸：投資收益貸：投資收益 10借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資 10 貸：盈余公積貸：盈余公積 1 利潤分配利潤分配-未分配利潤未分配利潤 9l案例案例08.1.109.4.109.1.110

50、%+20%被投資方凈利被投資方凈利100萬萬被投資方賺被投資方賺20萬萬借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資 10 貸：盈余公積貸：盈余公積 1 利潤分配利潤分配-未分配利潤未分配利潤 9借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資 2 貸：投資收益貸：投資收益 2l（3）追溯認(rèn)定被投資方其他權(quán)益變動的影響屬于其他原因?qū)е碌谋煌顿Y單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值變動中應(yīng)享有的份額，在調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價值的同時，應(yīng)當(dāng)計入“資本公積其他資本公積”，一般分錄如下：借：長期股權(quán)投資貸：資本公積其他資本公積或相反。08.1.109.1.110%+20%被投資方可供出售金融資產(chǎn)增值被投資方可供出售金融資產(chǎn)增值 100萬萬借：

51、長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資 10 貸：資本公積貸：資本公積-其他資本公積其他資本公積 10l（4）追溯認(rèn)定被投資方分紅的影響如果被投資方分紅投資方追加的是投資收益時：借：盈余公積利潤分配未分配利潤貸：長期股權(quán)投資08.1.109.1.110%+20%被投資方分紅被投資方分紅30萬萬成本法：成本法：借：應(yīng)收股利借：應(yīng)收股利 3 貸：投資收益貸：投資收益 3權(quán)益法：權(quán)益法：借：應(yīng)收股利借：應(yīng)收股利 3 貸：長期股權(quán)投資貸：長期股權(quán)投資-損益調(diào)整損益調(diào)整 3追溯追溯 借：投資收益借：投資收益 貸：利潤分配貸：利潤分配-未分配利潤未分配利潤 盈余公積盈余公積 利潤分配利潤分配-未分配利潤未分配利潤l

52、（5）對于新取得的股權(quán)部分，應(yīng)比較新增投資的成本與取得該部分投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額，其中投資成本大于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，不調(diào)整長期股權(quán)投資的成本；對于投資成本小于應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，應(yīng)調(diào)整增加長期股權(quán)投資的成本，同時計入取得當(dāng)期的營業(yè)外收入，一般分錄如下：借：長期股權(quán)投資貸：營業(yè)外收入上述與原持股比例相對應(yīng)的商譽或是應(yīng)計入留存收益的金額與新取得投資過程中體現(xiàn)的商譽與計入當(dāng)期損益的金額應(yīng)綜合考慮，在此基礎(chǔ)上確定與整體投資相關(guān)的商譽或是因投資成本小于應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額應(yīng)計入留存收益或是損益的金額。

53、l2.模式三：處置投資等導(dǎo)致對被投資單位的影響能力由控制轉(zhuǎn)為具有重大影響或是與其他投資方一起實施共同控制的情況。（1）首先應(yīng)按處置或收回投資的比例結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)終止確認(rèn)的長期股權(quán)投資成本。（2）在此基礎(chǔ)上，應(yīng)當(dāng)比較剩余剩余的長期股權(quán)投資成本與按照剩余持股比例計算原投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額，屬于投資作價中體現(xiàn)的商譽部分，不調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值；屬于投資成本小于應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，在調(diào)整長期股權(quán)投資成本的同時，應(yīng)調(diào)整留存收益，分錄同前。（3）對于原取得投資后至轉(zhuǎn)變?yōu)闄?quán)益法核算之間被投資單位實現(xiàn)凈損益中按照持股比例計算應(yīng)享有的份額，一方面應(yīng)當(dāng)調(diào)整長期股權(quán)

54、投資的賬面價值，同時調(diào)整留存收益；對于被投資單位在此期間所有者權(quán)益的其他變動應(yīng)享有的份額，在調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價值的同時，應(yīng)當(dāng)計入“資本公積其他資本公積”，分錄同前。l三、權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法三、權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法1.模式二：因追加投資等原因?qū)е略钟械膶β?lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資轉(zhuǎn)變?yōu)閷ψ庸就顿Y的，長期股權(quán)投資賬面價值的調(diào)整應(yīng)當(dāng)按照上述追溯原理處理。2.模式四：因收回投資等原因?qū)е麻L期股權(quán)投資的核算由權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法的，應(yīng)以轉(zhuǎn)換時長期股權(quán)投資的賬面價值作為按照成本法核算的基礎(chǔ)。繼后期間，自被投資單位分得的現(xiàn)金股利或利潤未超過轉(zhuǎn)換時被投資單位賬面留存收益中本企業(yè)享有份額的，應(yīng)沖減長期股權(quán)投資

55、的成本，不作為投資收益。自被投資單位取得的現(xiàn)金股利或利潤超過轉(zhuǎn)換時被投資單位賬面留存收益中本企業(yè)享有份額的，確認(rèn)為當(dāng)期損益。l案例案例30%-20%分紅分紅100萬萬第二年第二年10%借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資10 貸：投資收益貸：投資收益 10案例案例l大發(fā)公司2003年對華山公司投資，占華山公司注冊資本的20%。華山公司的其他股份分別由其他四個公司平均持有。大發(fā)公司按權(quán)益法核算對華山公司的股權(quán)投資，至2006年12月31日，大發(fā)公司對華山公司投資的賬面價值為600萬元，其中，投資成本400萬元，損益調(diào)整200萬元。2007年1月2日，華山公司的某一股東大通公司收購了除大發(fā)公司以外的其

56、他投資者對華山公司的股份，同時以350萬元收購了大發(fā)公司對華山公司投資的50%。自此，大通公司持有華山公司90%的股份，并控制華山公司；大發(fā)公司持有華山公司10%的股份，并失去了重大影響力。為此，大發(fā)公司改按成本法核算。2007年3月1日，華山公司宣告分派2003年度現(xiàn)金股利，大發(fā)公司可獲得現(xiàn)金股利40萬元。大發(fā)公司的有關(guān)會計處理如下：l（1）出售10%的股權(quán)。借：銀行存款3 500 000貸：長期股權(quán)投資-華山公司（投資成本2 000 000-華山公司（損益調(diào)整）1 000 000投資收益 500 000（2）出售部分股權(quán)后投資的賬面價值為3 000 000元，即為新的投資成本。借：長期股權(quán)

57、投資-華山公司3 000 000貸：長期股權(quán)投資-華山公司（投資成本）2 000 000 -華山公司（損益調(diào)整）1 000 000（3）2007年3月1日，華山公司分派2003年度的現(xiàn)金股利，大發(fā)公司可分得現(xiàn)金股利400 000元，應(yīng)作為新的股權(quán)投資成本的收回，沖減投資賬面價值。借：應(yīng)收股利400 000貸：長期股權(quán)投資-華山公司400 000l案例：甲公司于2007年1月1日以316萬元購入乙公司股票，占乙公司實際發(fā)行在外股份數(shù)的10%，另支付4萬元相關(guān)稅費等，取得時乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值總額為3 000萬元（假設(shè)公允價值與賬面價值相同）。投資后，因甲公司對乙公司不具有重大影響且無法可靠

58、確定該項投資的公允價值，甲公司采用成本法核算。乙公司2007年度通過生產(chǎn)經(jīng)營活動實現(xiàn)的凈利潤為200萬元，未派發(fā)現(xiàn)金股利或利潤。除所實現(xiàn)凈利潤外，未發(fā)生其他計入資本公積的交易或事項。2008年1月2日甲公司再以630萬元購入乙公司實際發(fā)行在外股份數(shù)的20%，另支付10萬元的相關(guān)稅費等。至此持股比例達(dá)到30%，按乙公司章程規(guī)定，甲公司能夠派人參與乙公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策，應(yīng)改用權(quán)益法核算此項投資。2008年1月1日乙公司的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值為3 300萬元。甲、乙兩公司均按照凈利潤的10%提取盈余公積。甲公司對上述股權(quán)投資業(yè)務(wù)的會計處理如下：l（1）2007年1月1日投資時：借：長期股權(quán)投資-乙

59、公司3 200 000貸：銀行存款3 200 000（2）2008年1月2日再次投資時：借：長期股權(quán)投資-乙公司6 400 000貸：銀行存款6 400 0003.甲公司2008年1月2日再次投資后，對乙公司的“長期股權(quán)投資”賬戶的賬面價值為9 600 000元（3 200 000+6 400 000）。有關(guān)長期股權(quán)投資賬面價值的調(diào)整如下：（1）對于原10%股權(quán)投資的成本320萬元與原投資時應(yīng)享有乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額300萬（300010%）之間的差額20萬元，屬于原投資時體現(xiàn)的商譽，該部分差額不調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值。l（2）對于乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)在原投資時至新增投資交易日之間

60、公允價值的變動（3 3003 000）相對于原持股比例的部分30萬元，其中屬于投資后乙公司實現(xiàn)凈利潤部分20萬元（20010%），應(yīng)調(diào)整增加長期股權(quán)投資的賬面余額，同時調(diào)整留存收益；除實現(xiàn)凈損益外其他原因?qū)е碌目杀嬲J(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的變動10萬元，應(yīng)當(dāng)調(diào)整增加長期股權(quán)投資的賬面余額，同時計入資本公積（其他資本公積）。該部分調(diào)整，甲公司應(yīng)作如下會計分錄：借：長期股權(quán)投資300 000貸：資本公積-其他資本公積100 000盈余公積 20 000利潤分配-未分配利潤180 000（3）甲公司2008年1月2日新取得的股權(quán)投資，其投資成本640萬元小于占乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額660萬元（3 3

61、0020%），差額為20萬元，甲公司應(yīng)作如下會計分錄：借：長期股權(quán)投資-乙公司（投資成本）200 000貸：營業(yè)外收入200 000l長期股權(quán)投資的處置長期股權(quán)投資的處置企業(yè)處置長期股權(quán)投資時，應(yīng)相應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)與所售股權(quán)相對應(yīng)的長期股權(quán)投資的賬面價值，出售所得價款與處置長期股權(quán)投資賬面價值之間的差額，應(yīng)確認(rèn)為處置損益。采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，原記入資本公積中原記入資本公積中的金額，在處置時亦應(yīng)進行結(jié)轉(zhuǎn)的金額，在處置時亦應(yīng)進行結(jié)轉(zhuǎn)，將與所出售股權(quán)相對應(yīng)的部分在處置時自資本公積轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。成本法下處置長期股權(quán)投資的一般分錄如下：借：銀行存款長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備貸：長期股權(quán)投資投資收益（倒擠）l長

62、期股權(quán)投資的減值長期股權(quán)投資的減值按照本準(zhǔn)則規(guī)定的成本法核算的、在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資，其減值應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會計準(zhǔn)則第22 號金融工具確認(rèn)和計量處理；其他按照本準(zhǔn)則核算的長期股權(quán)投資，其減值應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會計準(zhǔn)則第8 號資產(chǎn)減值處理。l權(quán)益法下處置長期股權(quán)投資的一般分錄如下：借：銀行存款長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備資本公積其他資本公積（如為借方余額則應(yīng)在貸方?jīng)_減）貸：長期股權(quán)投資投資成本損益調(diào)整其他權(quán)益變動（如為貸方余額則應(yīng)在借方?jīng)_減）投資收益（倒擠）l案例：2008年1月1日M公司支付270萬元收購甲公司持有N公司股份總額的30%，達(dá)到重大影響程度，當(dāng)日N公司可辨認(rèn)凈資

63、產(chǎn)的公允價值為800萬元，N公司各項資產(chǎn)的公允價值與賬面價值相等。5月1日，N公司宣告分配現(xiàn)金股利200萬元，實際發(fā)放日為5月4日，6月12日，N公司持有的可供出售金融資產(chǎn)增值80萬元，2008年N公司實現(xiàn)凈利潤400萬元。2009年N公司發(fā)生凈虧損200萬元。2009年12月31日，M公司對N公司投資的預(yù)計可收回金額為272萬元。2010年1月5日，M公司將其持有的N公司股份全部對外轉(zhuǎn)讓，轉(zhuǎn)讓價款250萬元，假定不考慮所得稅因素，則M公司持有此長期股權(quán)投資產(chǎn)生的累計損益為（）萬元。l【解析】2008年因N公司盈余而產(chǎn)生的投資收益額40030%120（萬元）；2008年M公司因N公司可供出售金

64、融資產(chǎn)增值而追加的資本公積額8030%24（萬元）；2009年因N公司虧損而產(chǎn)生的投資損失額20030%60（萬元）；2009年末長期股權(quán)投資的賬面余額27020030%+120+2460294（萬元），相比此時的可收回金額應(yīng)提取減值準(zhǔn)備22萬元；2010年初處置此投資時產(chǎn)生的投資收益250272+242（萬元）；甲公司因該投資產(chǎn)生的累計損益額1206022+240（萬元）。l練習(xí)：2007年1月1日甲公司購買乙公司所持有的丙公司40%的股權(quán)，購買價款為4000萬元。甲公司取得上述股權(quán)后對丙公司財務(wù)和經(jīng)營政策有重大影響。2007年1月1日，丙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值為9000萬元。2007年3

65、月20日，丙公司宣告發(fā)放現(xiàn)金股利500萬元，并于4月20日實際發(fā)放。2007年度，丙公司實現(xiàn)凈利潤600萬元。2008年12月，丙公司可供出售金融資產(chǎn)增值300萬元。2008年度，丙公司發(fā)生虧損1100萬元。經(jīng)調(diào)查，出現(xiàn)減值跡象，甲公司預(yù)計長期股權(quán)投資的可收回金額為3650萬元。2009年12月31日，甲公司以4500萬元的價格將丙公司股份全部轉(zhuǎn)讓。2009年度，丙公司實現(xiàn)凈利潤900萬元。假定不考慮所得稅因素。甲公司轉(zhuǎn)讓丙公司股份時形成的投資收益為（）萬元。l【解析】題目中已經(jīng)說明2008年末發(fā)生減值，則此時點的賬面價值必然調(diào)整至3650萬元；2009年末長期股權(quán)投資的賬面價值3650+90

66、040%4010（萬元）；2009年12月31日轉(zhuǎn)讓股權(quán)時產(chǎn)生的投資收益45004010+30040%610（萬元）。l 練習(xí)：某公司將長期持有的W公司長期股權(quán)投資出售，共得價款15.8萬元，存入銀行；該項長期股權(quán)投資賬面余額為15.2萬元，未計提減值準(zhǔn)備。會計分錄為：借：銀行存款158000 貸：長期股權(quán)投資152000 投資收益6000l練習(xí)：新龍公司對大成公司的股權(quán)投資按成本法核算。有關(guān)資料及賬練習(xí)：新龍公司對大成公司的股權(quán)投資按成本法核算。有關(guān)資料及賬務(wù)處理如下：務(wù)處理如下：（1）2007年年1月新龍公司以銀行存款月新龍公司以銀行存款100000元購入大成公司股票，元購入大成公司股票，作為長期股權(quán)投資。投資時，新龍公司作如下會計分錄：作為長期股權(quán)投資。投資時，新龍公司作如下會計分錄：借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資大成公司大成公司100000貸：銀行存款貸：銀行存款100000（2）考慮到大成公司在）考慮到大成公司在2008年度發(fā)生嚴(yán)重虧損，其股票市價已年度發(fā)生嚴(yán)重虧損，其股票市價已低于賬面價值的情況，至低于賬面價值的情況，至2008年年12月月31日，預(yù)計新龍公司對大成公日，