審計學(xué)課件：第十章 風(fēng)險應(yīng)對

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1、風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬶L(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲婼TRUCTURE OF CPA FIRMS 注冊會計師通過實施風(fēng)險評估程序來了解被審計單位注冊會計師通過實施風(fēng)險評估程序來了解被審計單位及其環(huán)境，從而識別和評估財務(wù)報表層次和認(rèn)定層次的重大及其環(huán)境，從而識別和評估財務(wù)報表層次和認(rèn)定層次的重大錯報風(fēng)險，注冊會計師針對評估的重大錯報風(fēng)險采取總體應(yīng)錯報風(fēng)險，注冊會計師針對評估的重大錯報風(fēng)險采取總體應(yīng)對措施和進一步審計程序。對措施和進一步審計程序。導(dǎo)導(dǎo) 論論風(fēng)險應(yīng)對應(yīng)應(yīng)對對重重大大錯錯報報風(fēng)風(fēng)險險針對財務(wù)報表層次重大錯報風(fēng)險針對財務(wù)報表層次重大錯報風(fēng)險的的總總 體體 應(yīng)應(yīng) 對對 措措 施施針對認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險針對認(rèn)定層次重

2、大錯報風(fēng)險的的進進 一一 步步 審審 計計 程程 序序1 1向項目組強調(diào)向項目組強調(diào)保持職業(yè)懷疑態(tài)度保持職業(yè)懷疑態(tài)度的必要性的必要性2 2分派分派更有經(jīng)驗更有經(jīng)驗的審計人員，或利用專家的工作的審計人員，或利用專家的工作3 3提供更多的提供更多的督導(dǎo)督導(dǎo)4 4選擇選擇不可預(yù)見不可預(yù)見的審計程序的審計程序 被審計單位人員，尤其是管理層，如果熟悉注冊會計師的審計套路，就可能采取種種規(guī)避手段，掩蓋財務(wù)報告中的舞弊行為。5 5對擬實施審計程序的性質(zhì)、時間和范圍作出對擬實施審計程序的性質(zhì)、時間和范圍作出總體修改總體修改 如原先可能主要限于檢查某項資產(chǎn)的賬面記錄或相關(guān)文件，而調(diào)整審計程序的性質(zhì)后可能意味著更

3、加重視實地檢查該項資產(chǎn)。一、總體應(yīng)對措施一、總體應(yīng)對措施選擇選擇不可預(yù)見不可預(yù)見的審計程序的審計程序 在執(zhí)行盤點測試程序時，注冊會計師一般會事先通知客戶測試的時間和地點以便其做好盤點前的準(zhǔn)備工作。但是，對于那些有多處存貨存放地點的公司，這種事先通知使管理當(dāng)局有機會將存貨短缺隱藏在那些注冊會計師沒有檢查的存放點。法爾莫公司的存貨舞弊 財務(wù)部門之所以可以隱瞞存貨短缺是因為注冊會計師只對 300 家藥店中的 4 家進行存貨監(jiān)盤，而且他們會提前提前數(shù)月通知法爾莫公司他們將檢查哪些藥店。管理管理人員隨之將那 4 家藥店堆滿實物存貨，而把那些虛增的部分分配到其余的 296 家藥店。二、進一步審計程序進一步

4、審計程序是指注冊會計師針對評估的各類交易、賬進一步審計程序是指注冊會計師針對評估的各類交易、賬戶余額、列報（包括披露，下同）認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險戶余額、列報（包括披露，下同）認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險實施的審計程序，包括實施的審計程序，包括控制測試和實質(zhì)性程序控制測試和實質(zhì)性程序注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)對認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險的評估結(jié)果，注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)對認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險的評估結(jié)果，恰當(dāng)選用進一步審計程序的總體方案恰當(dāng)選用進一步審計程序的總體方案綜合性方案綜合性方案（控制測試控制測試+實質(zhì)性程序?qū)嵸|(zhì)性程序）實質(zhì)性方案（實質(zhì)性程序為主）實質(zhì)性方案（實質(zhì)性程序為主）無論選擇何種方案，注冊會計師都應(yīng)當(dāng)對所有

5、重大的各類無論選擇何種方案，注冊會計師都應(yīng)當(dāng)對所有重大的各類交易、賬戶余額、列報設(shè)計和實施實質(zhì)性程序交易、賬戶余額、列報設(shè)計和實施實質(zhì)性程序三、控制測試三、控制測試 測試內(nèi)部控制在防止、發(fā)現(xiàn)并糾正認(rèn)定層次測試內(nèi)部控制在防止、發(fā)現(xiàn)并糾正認(rèn)定層次重大錯報方面的運行有效性，從而支持或修正重大重大錯報方面的運行有效性，從而支持或修正重大錯報風(fēng)險的評估結(jié)果，據(jù)以確定實質(zhì)性程序的性質(zhì)、錯報風(fēng)險的評估結(jié)果，據(jù)以確定實質(zhì)性程序的性質(zhì)、時間和范圍。時間和范圍。（一）控制測試的適用情形（一）控制測試的適用情形（二）控制測試需獲取的審計證據(jù)（二）控制測試需獲取的審計證據(jù) 控控制制測測試試 （三）控制測試性質(zhì)（三）控

6、制測試性質(zhì)穿行測試與重新執(zhí)行 穿行測試穿行測試就是把重要的交易流程從前到后的全部“看”一遍，比如拿銷售與收款循環(huán)來說，就是通過檢查、觀察、詢問等審計程序，從接受客戶訂單、賒銷審批、銷售單形成、發(fā)貨、收款、賬務(wù)處理等一系列的內(nèi)容全部“走”一遍，然后確定內(nèi)部控制的設(shè)置是否良好、內(nèi)部控制是否正在執(zhí)行等情況，從而對相關(guān)的內(nèi)部控制進行評價，并且在評價的基礎(chǔ)上確定是否執(zhí)行控制測試。實務(wù)中注冊會計師都是按照“一條線”進行穿行測試的。重新執(zhí)行重新執(zhí)行是就某一項內(nèi)部控制的程序由CPA獨立重新做一下，比如重編銀行余額調(diào)節(jié)表。穿行測試穿行測試是個集合程序，集詢問、觀察、檢是個集合程序，集詢問、觀察、檢查的集合程序，

7、并不是一個單獨的程序，通查的集合程序，并不是一個單獨的程序，通常用于常用于風(fēng)險評估程序，以便了解內(nèi)部控制不風(fēng)險評估程序，以便了解內(nèi)部控制不排除用于控制測試排除用于控制測試。重新執(zhí)行重新執(zhí)行是一個單獨的程序，用于是一個單獨的程序，用于控制測試控制測試。（四）控制測試的時間（四）控制測試的時間 需要考慮如何能夠?qū)⒖刂圃谄谥羞\行有效性的審計證據(jù)合理需要考慮如何能夠?qū)⒖刂圃谄谥羞\行有效性的審計證據(jù)合理延伸至期末，一個基本的考慮是針對期中至期末這段剩余期延伸至期末，一個基本的考慮是針對期中至期末這段剩余期間獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。間獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。四、控制測試的時間 控制測試的時間包含兩層含

8、義：一是控制測試的時間包含兩層含義：一是何時實施何時實施控制測試；控制測試；二是測試所針對的二是測試所針對的控制適用的時點控制適用的時點或期間?；蚱陂g。注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)控制測試的目的確定控制測試的時間，注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)控制測試的目的確定控制測試的時間，并確定擬信賴的相關(guān)控制的時點或期間。并確定擬信賴的相關(guān)控制的時點或期間。如果已獲取有關(guān)控制在期中運行有效性的審計證據(jù)，并擬如果已獲取有關(guān)控制在期中運行有效性的審計證據(jù)，并擬利用該證據(jù)，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施下列審計程序：利用該證據(jù)，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施下列審計程序：獲取這些控制在剩余期間變化情況的審計證據(jù)；獲取這些控制在剩余期間變化情況的審計證據(jù)；

9、確定針對剩余期間還需獲取的補充審計證據(jù)。確定針對剩余期間還需獲取的補充審計證據(jù)。開開 始始在本年度測試該控制在本年度測試該控制該控制在最近兩年該控制在最近兩年是否被測試過是否被測試過該控制是否該控制是否針對特別風(fēng)險針對特別風(fēng)險考慮是否在本度測試該控制考慮是否在本度測試該控制:控制是否有變化控制是否有變化顯示需要測試的因素，如復(fù)雜的人工控制顯示需要測試的因素，如復(fù)雜的人工控制為滿足每年測試一部分控制的要求而測試為滿足每年測試一部分控制的要求而測試本審計期間測試本審計期間測試某項控制的決策圖某項控制的決策圖1.1.被審計單位執(zhí)行控制的頻率被審計單位執(zhí)行控制的頻率 2.2.注冊會計師擬信賴控制運行有

10、效性的時間長度注冊會計師擬信賴控制運行有效性的時間長度 3.3.所需獲取審計證據(jù)的相關(guān)性和可靠性所需獲取審計證據(jù)的相關(guān)性和可靠性 4.4.通過測試與認(rèn)定相關(guān)的其他控制獲取的審計證據(jù)的通過測試與認(rèn)定相關(guān)的其他控制獲取的審計證據(jù)的范圍范圍5.5.在風(fēng)險評估時擬信賴控制運行有效性的程度在風(fēng)險評估時擬信賴控制運行有效性的程度6.6.控制的預(yù)期偏差控制的預(yù)期偏差（五）控制測試范圍（五）控制測試范圍控制測試具體怎么做呢？控制測試的基本思路控制測試的基本思路第一步：第一步：針對了解的被審計單位某循環(huán)（以采購付款為例）針對了解的被審計單位某循環(huán)（以采購付款為例）的控制活動，確定擬進行測試的控制活動。的控制活動

11、，確定擬進行測試的控制活動。第二步：從以下幾個方面測試采購付款循環(huán)控制運行的有第二步：從以下幾個方面測試采購付款循環(huán)控制運行的有效性，記錄測試過程和結(jié)論：效性，記錄測試過程和結(jié)論：材料采購的控制材料采購的控制記錄應(yīng)付帳款的控制記錄應(yīng)付帳款的控制付款的控制付款的控制供應(yīng)商檔案維護的控制供應(yīng)商檔案維護的控制就上述幾方面抽取會計憑證進行測試，并編制相應(yīng)的測試表就上述幾方面抽取會計憑證進行測試，并編制相應(yīng)的測試表控制測試具體怎么做呢？控制測試的基本思路控制測試的基本思路第一步：第一步：針對了解的被審計單位某循環(huán)（以采購付款為例）針對了解的被審計單位某循環(huán)（以采購付款為例）的控制活動，確定擬進行測試的控

12、制活動。的控制活動，確定擬進行測試的控制活動。第二步：從以下幾個方面測試采購付款循環(huán)控制運行的有第二步：從以下幾個方面測試采購付款循環(huán)控制運行的有效性，記錄測試過程和結(jié)論效性，記錄測試過程和結(jié)論第三步：對測試控制形成結(jié)論第三步：對測試控制形成結(jié)論注冊會計師對控制的評價結(jié)論可能是：注冊會計師對控制的評價結(jié)論可能是：（1）控制設(shè)計合理，并得到執(zhí)行；）控制設(shè)計合理，并得到執(zhí)行；（2）控制設(shè)計合理，未得到執(zhí)行；）控制設(shè)計合理，未得到執(zhí)行；（3）控制設(shè)計無效或缺乏必要的控制）控制設(shè)計無效或缺乏必要的控制控制測試具體怎么做呢？控制測試的基本思路控制測試的基本思路第一步：第一步：針對了解的被審計單位某循環(huán)（

13、以采購付款為例）針對了解的被審計單位某循環(huán)（以采購付款為例）的控制活動，確定擬進行測試的控制活動。的控制活動，確定擬進行測試的控制活動。第二步：從以下幾個方面測試采購付款循環(huán)控制運行的有第二步：從以下幾個方面測試采購付款循環(huán)控制運行的有效性，記錄測試過程和結(jié)論效性，記錄測試過程和結(jié)論第三步：對測試控制形成結(jié)論第三步：對測試控制形成結(jié)論第四步：就控制測試的結(jié)論制定相關(guān)帳戶和交易余額的審第四步：就控制測試的結(jié)論制定相關(guān)帳戶和交易余額的審計方案計方案第五步：確定需溝通事項第五步：確定需溝通事項包括需要與管理層溝通的事包括需要與管理層溝通的事項和需要與治理層溝通的事項項和需要與治理層溝通的事項 由于注

14、冊會計師對重大錯報風(fēng)險的評估是一種判斷，可能無由于注冊會計師對重大錯報風(fēng)險的評估是一種判斷，可能無法充分識別所有的重大錯報風(fēng)險，加之由于內(nèi)部控制存在固有局法充分識別所有的重大錯報風(fēng)險，加之由于內(nèi)部控制存在固有局限性，無論評估的重大錯報風(fēng)險結(jié)果如何，注冊會計師都應(yīng)當(dāng)針限性，無論評估的重大錯報風(fēng)險結(jié)果如何，注冊會計師都應(yīng)當(dāng)針對所有重大的各類交易、賬戶余額、列報實施實質(zhì)性程序。對所有重大的各類交易、賬戶余額、列報實施實質(zhì)性程序。三、實質(zhì)性程序三、實質(zhì)性程序?qū)嵸|(zhì)性分析程序的本質(zhì)還是分析程序，即根據(jù)財務(wù)數(shù)據(jù)之間以及財務(wù)數(shù)據(jù)和非財務(wù)數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關(guān)系進行分析，并得到分析結(jié)論，主要目的是提供方向性指導(dǎo)作用。

15、細(xì)節(jié)測試是對各類交易、賬戶余額、列報的具體細(xì)節(jié)進行測試，目的在于直接識別財務(wù)報表認(rèn)定是否存在錯報。（一）實質(zhì)性程序的性質(zhì)（一）實質(zhì)性程序的性質(zhì)細(xì)節(jié)測試更加側(cè)重的時進行每筆詳細(xì)而具體的業(yè)務(wù)進行的測試細(xì)節(jié)測試更加側(cè)重的時進行每筆詳細(xì)而具體的業(yè)務(wù)進行的測試，例如去測試2014年12月31日有一筆8265341.46元的銷售，追查他的訂購單、銷售單、銷售發(fā)票、發(fā)運憑證等實物的票據(jù)。而實質(zhì)性分析程序一般都是針對報表項目而言，進行匯總的趨實質(zhì)性分析程序一般都是針對報表項目而言，進行匯總的趨勢和比例分析。勢和比例分析。比如主營業(yè)務(wù)收入，把這個項目的波動幅度進行測算，然后進行分析?？刂骗h(huán)境控制環(huán)境所需信息在期

16、中之后的可獲得性所需信息在期中之后的可獲得性實質(zhì)性程序的目標(biāo)實質(zhì)性程序的目標(biāo)評估的重大錯報風(fēng)險評估的重大錯報風(fēng)險各類交易或賬戶余額以及相關(guān)認(rèn)定的性質(zhì)各類交易或賬戶余額以及相關(guān)認(rèn)定的性質(zhì)針對剩余期間，能否通過實施實質(zhì)性程序或?qū)嵸|(zhì)性程序針對剩余期間，能否通過實施實質(zhì)性程序或?qū)嵸|(zhì)性程序與控制測試相結(jié)合，降低期末存在錯報而未被發(fā)現(xiàn)的風(fēng)險與控制測試相結(jié)合，降低期末存在錯報而未被發(fā)現(xiàn)的風(fēng)險（二）實質(zhì)性程序的時間（二）實質(zhì)性程序的時間 注冊會計師應(yīng)當(dāng)針對剩余期間實施進一步的實質(zhì)性程序，以注冊會計師應(yīng)當(dāng)針對剩余期間實施進一步的實質(zhì)性程序，以將期中測試得出的結(jié)論合理延伸至期末。將期中測試得出的結(jié)論合理延伸至

17、期末。在以前審計中實施實質(zhì)性程序獲取的審計證據(jù)，通常對本期在以前審計中實施實質(zhì)性程序獲取的審計證據(jù)，通常對本期只有很弱的證據(jù)效力或沒有證據(jù)效力，不足以應(yīng)對本期的重只有很弱的證據(jù)效力或沒有證據(jù)效力，不足以應(yīng)對本期的重大錯報風(fēng)險。大錯報風(fēng)險。（二）實質(zhì)性程序的時間（二）實質(zhì)性程序的時間 注冊會計師評估的認(rèn)定層次的重大錯報風(fēng)險越高，需要注冊會計師評估的認(rèn)定層次的重大錯報風(fēng)險越高，需要實施實質(zhì)性程序的范圍越廣。實施實質(zhì)性程序的范圍越廣。如果對控制測試結(jié)果不滿意，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮擴大如果對控制測試結(jié)果不滿意，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮擴大實質(zhì)性程序的范圍。實質(zhì)性程序的范圍。（三）實質(zhì)性程序的范圍（三）實質(zhì)性程

18、序的范圍（四）控制測試（四）控制測試&實質(zhì)性程序?qū)嵸|(zhì)性程序 控制測試和實質(zhì)性程序最大的區(qū)別就是要看審計程序的目的，如果目的是為了測試控制的運行有效性，則屬于是控制測試，如果目的是為了直接檢查認(rèn)定層次的重大錯報，則就屬于實質(zhì)性程序。比如：如果是檢查銷售發(fā)票或發(fā)運憑證上相關(guān)人員的授權(quán)簽字，就是控制測試；如果是檢查銷售發(fā)票上金額記錄的準(zhǔn)確性（涉及應(yīng)收賬款或是其他相關(guān)項目的準(zhǔn)確性認(rèn)定，看其是否有重大錯報），就是實質(zhì)性程序。（四）控制測試（四）控制測試&實質(zhì)性程序?qū)嵸|(zhì)性程序控制測試：控制測試：更多地針對的時控制活動的設(shè)計和運行，而與具體的會計更多地針對的時控制活動的設(shè)計和運行，而與具體的會計處理，數(shù)據(jù)無關(guān)。他需要測試的更多的時一個處理，數(shù)據(jù)無關(guān)。他需要測試的更多的時一個“虛虛”的東西，測試的的東西，測試的時一項時一項“活動活動”你可能看不到實物。你可能看不到實物。實質(zhì)性程序：實質(zhì)性程序：則更多地對實體的東西進行測試，例如追查發(fā)貨單，銷則更多地對實體的東西進行測試，例如追查發(fā)貨單，銷售單等實實在在的東西或者是對實實在在存在的數(shù)據(jù)進行分析（分析售單等實實在在的東西或者是對實實在在存在的數(shù)據(jù)進行分析（分析程序）。程序）。